新收入准则下会计实务运用与纳税影响分析.docx

新收A准M下会i图运与纳税影Ol盼析一、新收入会计准则变化要点概述（一）新收入准则采用“五步法”模型确认收入，不再区分业务类型，即将原收入准则和建造合同准则做了合并，对企业与客户所有的合同做了统一的规范并且对“时点”还是“时段”确认收入做了详细的指引。因此，生产并销售存货（如建造房屋）也有可能在某一时段确认收入；而销售定制软件可能在某一时点确认收入。（二）收入确认时点不再以风险报酬转移作为判定依据。而是以客户取得商品或服务的控制权来代替风险报酬转移作为收入确认时点的判定依据。风险和报酬的转移只是控制权转移的一个确认迹象。在实践中财会人员可以明确清晰地确认收入。（三）旧的收入准则中，对包含多项交易安排合同的会计处理指引有限，已不再适应当前的商业管理需求。新收入准则则明确了包含两项或多项履约义务的合同的核算方法，即根据“五步法”模型在合同开始日就需要识别合同中存在的单项履约义务，根据合理的分摊标准将合同总价款分摊至各单项履约义务中，在符合收入确认条件时确认单项义务的收入。（四）新收入准则对特定交易（或事项）的收入确认和计量相对于旧准则给出了更明确的规定。比如对于负有远期回购的权利，企业根据回购价格的高低，分别做租赁交易或者融资租赁交易进行会计核算，对于向客户授予的知识产权，根据合同具体条款的规定，分别做某一时点的收入确定或者某一时段的收入确定等等。（五）新收入准则在信息披露上相对于旧准则提出了更详细的要求。比如新准则要求企业披露收入金额和时点确认判定的影响因素，合同资产、合同负债与履约义务的相关信息等等。相对于旧准则而言，新准则在收入确认的判定标准方面要求更加明确严谨。二、新收入会计准则实务运用及案例分析（一）新收入准则对收入确认的步骤新收入准则对收入的确认流程包括以下五个步骤：首先，识别客户与企业间的合同；其次识别合同包含的各个单项履约义务；再次，准确核定合同的交易价格以及寻找合理的分摊标准进行合同价格的分摊，最后根据准则的要求，及时准确的确认收入。案例：新雷公司是一家大型装备制造企业，2020年10月20日与客户签订A型设备销售合同个，合同总价款为100万元，合同内容如下：（1）合同服务期限自签订之日起三年；（2）新雷公司向客户提供标准安装服务；（3）于设备安装后达预定可使用状态后提供两年的技术售后服务。待合同签订后次日客户向新雷公司支付了100万的合同价款，新雷公司与11月1日向客户提供了安装服务，安装工期为7天。根据新雷公司近期的销售记录得知该设备的市场售价为95万元，标准安装服务的市场售价为15万元，技术售后服务的市场售价为5万元，根据新收入准则的收入确认流程对上述交易进行如下分析。第一步，识别客户的合同：A型设备的销售合同。第二步，合同中包含的单项履约义务：（I）A型设备的销售；（2）标准安装服务；（3）技术售后服务。第三步，合同交易价格：100万元。第四步，选用合适的分配标准分配交易价格，本题选用各单项履约义务的市场售价作为分配标准：软件许可权交易价格：100*95/（95+15+5）*100%=82.61万元；标准安装服务交易价格：100*15/（95+15+5）*100%=13.04万元；技术售后服务交易价格：100*5/（95+15+5）*100%=4.35万元。第五步，确认收入：（1）A设备在抵达合同约定地点并经客户验收入库之日确认收入；（2）标准安装服务在提供安装服务时确认收入；（3）技术售后服务在提供服务时分期进行确认。由此可见一份销售合同中既可能包括按时点确认的收入又可能包含按某一时段确认的收入。财务人员要很好地运用新准则对企业的合同安排进行准确的收入核算和高效的纳税筹划。（二）新准则下合同成本的确认与核算新的收入准则中关于企业合同成本具体包括合同履约成本和合同取得成本除此之外的其他支出计入当期损益，比如：管理费用、为履行合同而发生的、未反映在合同价格中的非正常消耗、无法在尚未履行和已履行之间区分的支出等。案例：戴维公司是一家咨询服务公司，近日了解到一客户的服务需求，为了确保能与该客户签订合同，戴维公司发生如下支出：（1）聘请第三方机构进行市场调研发生支出为1万元；（2）因投标活动发生差旅费为0.5万元；（3）支付销售部门工作人员佣金为0.3万元，预期这些支出未来能够收回。此外戴维公司根据其年度销售目标的完成情况及公司年度的整体盈利情况及个人业绩等，预计向销售部门经理支付奖金0.5-2万元不等；（4）取得与该客户的合同后，戴维公司派专门工作人员负责为该客户提供服务。对上述案例进行如下分析：戴维公司向销售部门工作人员支付的佣金按新准则的划分类别属于增量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产；聘请第三方机构进行市场调研的支出，为投标发生的差旅费，与合同的取得与否没有必然联系，不属于增量成本，因此，应当于发生时直接计入当期损益；向销售部门经理支付的奖金由于该奖金发放与否以及发放金额取决于公司年度销售目标及年度盈利情况其并不能直接确定其归属于可识别的合同，应该计入当期损益。待该公司取得与客户的合同后，指派的专门工作人员的工资，因与该咨询服务直接相关，因此确认为合同履约成本。三、新收入会计准则下的纳税影响及案例分析由于新收入准则收入的确认时点与税法对于收入确认时点存在差异。接下来分别就新准则对增值税和企业所得税的纳税影响做如下分析。(一)新准则对企业增值税的纳税影响分析1 .对增值税税额确认的影响计算企业增值税应纳税额的依据是销售额和相应的税率减去购进货物或者服务时应缴纳的进项税额来确定。其中对销售额的计算与收入的确认方式有着直接的关系，由于新准则重新修订了收入确认时点的判断标准，因此企业在会计核算时要分清某项履约义务收入是按一时段还是一时点来确认。如果按某一时段来确认收入这便与旧的收入准则产生了差异。由此可见，新收入准则收入确认方式的改变会直接引起会计核算的改变，从而导致企业在计算增值税税额时便与以往的方式计算出的增值税额产生了差异。2 .对增值税纳税义务确认时点的影响增值税纳税义务的发生时间依据有发票日期、合同约定日期、预收款日期等等，而会计上收入确认有可能在某个时点确认收入也有可能在某一时间段确认收入。由此可见增值税的纳税义务时间不免会与会计收入确认时点产生差异。具体我们可以做以下的案例分析：案例一：祥宇公司为一般纳税人，采用赊销模式与莱德公司签订合同销售商品Y,合同约定，祥宇公司于2021年5月30交付商品Y,莱德公司于2021年11月11日付款。上述案例中祥宇公司的确认时点为：商品发出后莱德公司验收后即取得Y商品的控制权。而依照税法对于赊销方式下增值税纳税义务时间确认的规定，祥宇公司应于合同条款约定的收款日期确认收入。该案例中约定收款日期为2021年11月11日，若祥宇公司没有提前开具发票则2021年11月11日为纳税义务发生时间。由此可见赊销方式销售货物可以在合规的前提下达到延期纳税的效果。3 .特殊业务的处理对于企业增值税的影响如何识别企业合同中的单项履约义务是新的收入准则中判定收入的一个重要步骤，正确精准地识别单项履约义务有助于财务人员判断企业合同中的兼营和混合销售行为。由于增值税暂行条例对于企业的兼营和混合销售行为有不同的税率适用规定，识别合同的单项履约义务显得尤为重要。进而对增值税的处理做出正确合理的选择。根据国家税务总局公告2017年第11号和财税201636号文规定。企业对于包含多项履约义务合同的会计处理有了明确的处理方法。案例一：鑫鑫公司是一般纳税人，2021年1月份其销售X商品，合同价款共计110万元，其中X商品销售额为100万元(不含税)，运输费10万元。情形一，合同规定在运抵X商品后验收，若鑫鑫公司判定为运输活动为销售商品必不可少行为，则该合同为混合销售行为，则按销售商品全额开票，销项税额为：(100+10)*13%=14.3万元。情形二，合同规定X商品验收合格后再运输，若鑫鑫公司判定为运输活动不构成单项履约义务，则该业务为混合销售行为，按销售商品全额开票，销项税额为：(100+10)*13%=14.3万元。若鑫鑫公司判定运输服务为单项履约义务，则该业务为兼营行为，分别按销售商品行业和运输服务行业确认收入开具发票，其销项税额为：100*13%+10*9%=13.9万元。后者比前者少交增值税0.4万元(14.3万元-13.9万元)。案例二：鑫茂公司是一家大型商场，自2020年开始，推出一系列营销推广计划，其中，包括客户消费奖励积分计划，该计划的运作模式为：客户每消费1元，可积分1分，每个积分从次月开始可在购物时抵减1元。截至2020年末,客户共消费IooOoo元，获得IoOoOO个积分，根据历史经验，鑫茂公司估计该积分的兑换率为90%,假定不考虑增值税等的影响。对上述案例进行如下分析：鑫茂公司授予客户的积分是赋予客户一项重大权利，应当判定为一项单独履约义务。客户购买商品的单独售价为100ooo元，考虑积分的兑换率，积分的单独售价为90000元。鑫茂公司应以商品和积分单独售价为分摊标准，确定其在交易价格中的相对比例进行分摊具体如下。商品销售收入分摊价格为：100000/(100000+90000)*100000=52631.58元；积分分摊价格为：100000/(100000+90000)*90000=47368.42元。因此，鑫茂公司在商品控制权转移时确认收入52631.58元，同时确认合同负责47368.42元。(二)新准则对企业所得税的纳税影响分析虽然新收入准则重新定义了收入的确认标准，但是权责发生制和实质重于形式仍然是会计核算的重要原则。对于企业的特殊业务，比如托收承付销售方式下，企业己办妥托收手续的当天客户并未收到货物、预收款销售方式下，企业预收货款后发出商品但是客户当天未收到商品的等等。按照会计准则的要求不确认收入而税法则要求企业计入纳税基础中。这便导致会计与所得税上的计算差异。尽管新收入准则下发后，税收政策未做出调整。从节税角度出发，企业应结合税法和新收入准则，加强涉税交易管理各个环节，将一些导致会计收入的确认与所得税纳税义务时间发生的时间性差异的业务引起足够的重视。综上所述，企业应当准确地把握收入的确认与税金的核算，依法依规地缴纳税金。认真学习新的收入准则，将新收入准则与税法高效地揉入企业的实际业务中，贴合准则的要求切实力行地做好企业的经营规划、销售模式以及合同签订条款细节性工作。逐月对已发生业务的会计收入、相关税款的核算及缴纳、会计收入确认与增值税、企业所得税差异进行复核。在新的收入准则的实施过程中有效地协调其与增值税与所得税的差异。综上所述，在实际工作中，企业财务人员可以从以下几个方面着手进行处理。为了保证准确计算税会差异，避免资金的无效占用。企业财务人员应建立健全的存货管理台账，增加必要的管理内容比如增值税开具日期、合同约定结算方式、收款日期是否约定、有无对退货条款的约定、退货期截止日、是否满足收入确认标准等等台账统计信息。借助现代化的会计核算手段细化合同管理。帮助财务人员及时准确鉴别会计与税法差异的产生。具体如下。1 .当确认合同收入时，要考虑会计上是否已做出退货估计导致的会计确认的销售收入小于增值税及企业所得税计税基础的情况，如有则应对增值税及企业所得税计税基础进行调整。2 .待客户将货物退回企业时，企业是否未及时对已预估的销售收入或者销项税进行冲减，如果存在则应对相应的预估收入冲减并调整前期补提的增值税及企业所得税。3 .待达到合同规定的退货期时，会计上是否已对相应的收入进行调增而收入对应部分的增值税和企业所得税没有影响。总之，新收入准则强化了企业合同确认收入的原则，因此企业加强合同管理,在签订合同时便考虑新收入准则的涉税影响，细化合同签订条款，比如结算方式的约定、商品的交付方式、结算金额的优惠条款、定价安排等。四、结束语新收入准则的实施改变了原有的收入理念，对多种行业产生了巨大的影响比如建筑行业、软件行业、制造业等，企业要对“五步法”收入模型进行深入的学习和剖析，加强企业的合同管理意识，结合自身的业务特点，重视企业财务人员的学习，不断地优化和完善自身的财务信息系统。此外，对企业的财务人员也提出了更高的要求，在实际业务中要恰当地运用税法和新收入准则的规定，从学习中找到自己工作的突破口，科学、合理地运用准则制定切实可行的纳税筹划，以合理、正确的方式应对新收入准则引起的税会差异，为企业合理避税、节税寻找正确的路径，控制涉税风险，为企业优质的运作提供有价值的参考意见和措施。