3.合并报表编制理论知识(必读)详解.docx

【合并报表抵消有关内部交易而不调整或抵消盈余公积的说明】引起内部单位利润发生改变的内部交易等业务，编制合并报表抵消分录时，只需调整或抵消收入、成本以及资产等项目，不调整或抵消盈余公积项目。理由是：1.调整和抵销分录是从经济主体的角度来编制的，而盈余公积属于法律主体概念，编制调整和抵销分录涉及损益的，无需相应地调整盈余公积。2 .依据我国公司法的规定，盈余公积（包括法定公积金和法定公益金）由单个企业依据当期实现的税后利润（即净利润）计算提取。子公司当期计提盈余公积作为企业集团利润安排的一部分，在合并利润安排表中予以反映和揭示。另一方面,子公司当期计提盈余公积作为子公司利润安排的结果，己形成子公司内部积累，从而也形成整个企业集团内部的积累。为了精确反映企业集团内部提取盈公积、内部积累的状况以及集团未安排利润状况，必需将子公司提取的盈余公积作为企业集团提取的一部分予以反映。因此，在合并会计报表中必需再通过抵消分录将已经抵消的提取盈余公积的数额调整回来，既调整合并利润安排表中提取盈余公积的数额，也调整合并资产负债表中盈余公积的数额。假如合并的是全资子公司，调整数为当期全额计提数；假如合并的是非全资子公司，调整数为当期全额计提数按股权比例享有的数额。以母公司长期股权投资抵消子公司的全部者权益为例：分录一：母公司长期股权投资抵消子公司的全部者权益借:股本20,000,000资本公积年初16,000,000本年750,000盈余公积一年初0本年1,000,000未安排利润年末840,000商誉1,200,000贷:长期股权投资32,072,000少数股东权益7,718,000分录二：将抵消子公司的盈余公积补提回来：借：提取的盈余公积1,000,000*母公司控股比例贷：盈余公积1,000,000*母公司控股比例但需留意，这一补提的数额仅限于子公司当年提取的盈余公积中母公司所拥有的部分。换句话说，企业集团以子公司当年实现的净利润作为计提基数提取的盈余公积，仅限于母公司依据投资比例应当享有的那部分而非全部。3 .合并报表是以母公司和各个子公司的个别报表为基础进行编制的，编制的主题不是法律主体，而是会计主题（经济主体），因此不能依据合并报表的净利润来计提盈余公积来调整母子公司的盈余公积金。第一节合并会计报表概述企业合并状况有创立合并在合并时编制合并时的会计报表，以后无需编制Y汲取合并A控股合并：形成母、子公司关系，每年均应编制合并报表.X母子公司条件：一是有投资关系；二是要能限制子公司：被另一企业限制的企业。限制：能够统驭一个企业的财务和经营政策，并能以此取得收益的权利。一、合并报表特点合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果、现金流量变动状况的会计报表。（一）与个别会计报表相比1 .会计主体是企业集团：（画母、子公司框架图）区分会计主体：会计信息所反映的特定单位。法律主体：能在法院独立地起诉和应诉、在税务机关有独立的税务登记、有独立完整的账簿体系和报表体系（企业集团都不具备）2 .反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量状况。3 .以个别会计报表为基础编制：不是母、子公司的日常核算资料。4 .由集团中有限制权的母公司编制：不是集团中的全部企业。5 .编制有独特的方法：数据简洁加总，编制抵销分录。（二）与汇总会计报表相比汇总报表：行政管理部门下属的若干企业要编制汇总报表1 .编制目的不同：合并：投资者、债权人汇总：上级领导2 .确定编制范围的依据不同合并：限制J汇总：隶属关系3 .编制方法不同合并：独特的方法汇总：数字简洁加总（三）、作用：反映企业集团的会计信息：V避开人为粉饰会计报表：利用控股关系，转移利润或亏损二、合并报表的合并范围确定我国合并会计报表暂行规定中指出，凡是能够为母公司所限制的被投资企业都属于合并范围:全部子公司纳入。（一）母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业（定量）：50%以上1 .母公司干脆拥有:例如，A公司干脆拥有B公司发行的一般股总数的5K2 .母公司间接拥有：间接拥有：母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上的权益性资本（都有限制权）。例如：A80%A公司拥有B公司80%的股份，B60%IB公司拥有其子公司C公司60%的股份C结论：A公司通过B公司间接拥有和限制C公司60%的股份，A公司在编制合并会计报表时，应当将B公司、C公司同时纳入合并范围。3 .母公司以干脆和间接方式合计拥有：是指母公司以干脆方式拥有某被投资企业半数以下的权益性资本，但同时通过间接方式拥有该被投资企业肯定数量的权益资本，干脆和间接合计能够拥有和限制被投资企业半数以上的权益资本。例如，AA公司拥有B公司80%的股份/拥有C公司40%的股份BCB公司拥有C公司30流的股份结论：A公司以干脆方式和间接方式共拥有C公司70%（40%+30%）的股份，A公司在编制合并会计报表时，应将B公司、C公司同时纳入合并范围。必需留意的是:A公司间接拥有和限制C公司的股份是以B公司是A公司的具有限制权的子公司为前提的，否则结论不成立。上例中，若A公司只拥有B公司45%的股份，则A公司不能限制B公司，因此不能将C公司纳入A公司合并会计报表的合并范围。练习：A70%/20%纳入合并范围：ABD/.邓“C40%D.-15.%.E（二）其他应纳入合并范围的状况（定性）在母公司通过干脆和间接方式没有拥有和限制被投资企业的半数以上权益性资本的状况下，假如母公司通过其他方法对被投资企业的经营活动能够实施限制时，这些被投资企业也应作为子公司，纳入合并会计报表的合并范围。1 .通过与该投资企业其他投资者之间的协议，持有该投资企业半数以上的表决权。2 .依据章程或协议，有权限制企业的财务和经营政策。3 .有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。4 .在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。留意：定性与定量规定相冲突时，以定性为准。（三）不能纳入合并范围的特别状况属于上述（一）、（二）两种状况的，一般应纳入合并会计报表的合并范围。但由于一些特别缘由，母公司不能有效地实施限制或限制权受到限制，对于这些子公司，在编制合并会计报表时，应当将其解除在合并范围之外。1.已打算关停并转的子公司：由政府管理或不能正常经营。5 .已宣告破产的子公司：清算组行使管理和处分权。三、合并报表编制前的留意事项（一）统一母子公司的会计报表决算日和会计期间：（二）统一母子公司的会计政策和会计估计。如折旧方法、坏帐打算（三）母公司对子公司的股权投资采纳权益法核算：缘由：一是权益法下，长期股权投资的金额随着被投资企业全部者权益的变动而变动；二是符合合并报表的适用范围，即限制关系（四）对子公司外币表示的报表进行折算：汇率的选择，如现行汇率法四、合并报表的种类（一）合并资产负债表（二）合并利润表（三）合并全部者权益变动表（四）合并现金流量表五、合并报表的编制原则符合基本要求：即时间刚好、格式标准、质量要求（数字真实、计算精确、内容完整、说明清晰）1 .以个别会计报表为基础编制2 .一体性原则：将母公司和子公司看成一个整体。企业集团的交易：和集团外的交易才是真正的交易，集团的交易不是。如内部的债权债务、内部的投资3 .重要性原则：指对企业集团重要的事项V若某项交易对个别报表重要，对集团不重要：和别的项目合并反映I抵销分录上：并不是对全部的内部事项抵销处理，对重要的事项处理列举4类9项抵销分录第一类：与长期股权投资有关的抵销r（1）母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司全部者权益项目的抵销J（2）母公司投资收益项目与子公司利润安排各项目的抵销（3）调整合并盈余公积的数额其次类：与内部债权债务有关的抵销：应收应付款项、发行和购买债券等（D内部债权债务的抵销（2）内部利息收入与利息支出的抵销（3）内部应收账款坏帐打算的抵销第三类：内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销。第四类：内部长期资产交易的抵销（1）内部固定资产交易的抵销.（2）内部无形资产交易的抵销第二节与长期股权投资有关的抵销分录的编制抵销分录中的项目名称：用个别报表中的项目原名称，如存货、未安排利润、提取盈余公积等一、母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司全部者权益项目的抵销理解：从企业集团整体来看，母公司对子公司的长期股权投资事实上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团资产、负债和全部者权益的增减变动。母公司：长期股权投资；子公司全部者权益项目：股本、资本公积、盈余公积、未安排利润权益法下：母公司长期股权投资与占子公司全部者权益的份额是一样的（说明）1.全资子公司的状况：母公司拥有其100%的股份（1）若两者的总额一样：无差额例1：在编制报表年末，母公司对子公司的长期股权投资余额35000元，子公司全部者权益各项目的金额为：股本20000元，资本公积8000元，盈余公积100o元,未安排利润6000元。借：股本20000、资本公积8000数字来源：子公司资产负债表（表中原项目名称）盈余公积1000未安排利润一年末6000贷：长期股权投资35000（数字来源：母公司资）说明几点：A数字肯定是编制合并报表年度的期末余额，而且各年度是改变的。B未安排利润项目的数额在合并利润安排表部分抵销,其余在资产表C盈余公积的金额包括本年提取数、以前年度累计提取数（2）若两者总额不一样商誉=长期股权投资-子公司的全部者权益*母公司持股比例例2：母公司对子公司的长期股权投资40000元，子公司全部者权益各项目的数字与例1同商誉=35000元-40000元=5000元，说明为投资多付的款项。借：股本20000、资本公积8000子公司盈余公积1000未安排利润6000商誉5000（计算求得）贷：长期股权投资40000（母公司）说明几点：A商誉可在借方（长期股权投资数额大于子公司全部者权益数额），贷方计入“营业外收入”B商誉列入合并资产负债表中。C商誉实质上是“股权投资差额”在资产负债表日的摊余价值2.非全资子公司的状况：母公司未拥有子公司100%的股份（1）少数股东权好处理：子公司的全部者权益母公司拥有：全部者权益*母公司持股比例1其他投资者拥有：全部者权益*少数股东持股比例；“少数股东权益”，作为负债列入合并资产负债表，发生额只能在贷方。（负债、少数股东权益、全部者权益）（2）两者的数额一样例3：假设母公司拥有子公司80%的股份。母公司长期股权投资的数额为28000元,子公司全部者权益各项目的金额与例1同。母公司在子公司中拥有的全部者权益的份额=35000*80%=28000元，与企业的投资额相等，不存在“商誉”问题。少数股东权益二子公司全部者权益*少数股东持股比例借：股本20000、资本公积8000子公司全部全部者权益（资）盈余公积1000未安排利润6000贷：长期股权投资28000（母公司）少数股东权益7000（少数股东拥有）疑问：为什么不按母公司的持股比例转销子公司的对应部分？因为权益法下，长期投资的增加是按全部者权益乘持股比例，而不是各部分（股本、资本公积、盈余公积和未安排利润）的持股比例，例如子公司提取盈余公积时，母公司的长期股权投资的数额不变。（3）若两者的数额不一样：差额计入“商誉”例4：母公司对子公司长期股权投资数额为30000元，80%股份，其他条件见例1。子公司全部者权益中母公司拥有的份额=35000×80%=28000元“商誉”的数额=3000028000=2000元（借方）“少数股东权益”的数额=35000*20%=7000元或二3500028000=7000元（留意：不要减30000元）借：股本20000资本公积8000子公司卜盈余公积1000未安排利润6000.商誉2000（计算）贷：长期股权投资30000少数股东权益7000（计算）3.子公司相互之间持有的长期股权投资，也比照母、子公司的抵销处理（国外不允许环状持股）如：例4,若母公司持有60乐其子公司持有20%,其他不变借：股本20000资本公积8000盈余公积1000未安排利润6000商誉2000（计算）贷：长期股权投资-母公司（35000*60%）21000-某子公司（35000*20%）7000少数股东权益7000（计算）4.抵销该股权投资时，若已计提长期投资减值打算的，应抵销处理。借：长期投资减值打算贷：资产减值损失二、母公司内部投资收益项目与子公司利润安排各项目的抵销1 .含义（1）内部投资收益：母公司对子公司权益性资本投资所取得的收益，二子公司的税后利润*母公司持股比例（与集团外部取得的投资收益无关）（2）子公司的利润安排期初未安排利润、提取盈余公积（法定盈余公积金、公益金）、应付利润（应付一般股股例）、未安排利润（期末数）2 .原理（一体性原则）子公司的净利润：对集团公司来讲，应计算一次、安排一次实际：母、子公司作为独立的法人，对子公司的利润计算两次，安排两次母公司：计入“投资收益”（子公司净利*比例）f净利;1.参加利润安排子公司：实现的净利润f子公司的利润安排结论：重复计算，抵销一次，选择抵销母公司多计的利润（即内部的投资收益），还原为子公司的收入、成本；抵销子公司的利润安排各项目。（或者：已将长期股权投资抵销，投资收益无从谈起）3 .全资子公司的状况例1.母公司拥有某子公司的全部股份，子公司期初未安排利润15000元，本年实现净利润100000元，本年共提取盈余公积10000元，应付给投资者利润73500元,本年期末未安排利润31500元（1）等式关系：子公司：期初未安排利润+本期实现利润二期末未安排利润+本期安排利润即：子公司的期初未安排利润+母公司的内部收益=期末未安排利润+子公司本期利润安排各项目（子公司的期初未安排利润的数额包含在母公司的期初未安排利润中，抵销）（2）分录借：投资收益100000（母公司投资收益二子公司的净利润*持股比例）期初未安排利润15000、贷：提取盈余公积100Oo数字来源：子公司利润安排表A应付一般股股利73500未安排利润年末31500J（注：1.由于合并利润安排表是从整个企业集团的角度，反映对母公司股东的利润安排状况，而无需反映子公司对母公司和少数股东的利润安排，而子公司的利润在母公司的投资收益及利润安排中已有所反映，因此子公司的利润安排各项目数额必需予以抵消。区由于母公司本期投资收益就是子公司本期净利润，可以说母公司本期投资收益和子公司期初未安排利润，就是子公司本期全部可供安排的利润，构成了子公司对利润的安排（包括向投资者安排利润、提取盈余公积）和期末未安排利润。所以，须要抵消的母公司投资收益和子公司期初未安排利润，与子公司本期利润安排的各项目及期末未安排利润的数额是相对应的，也是相等的，应将其相互抵消。3 .年初未安排利润（借方表示削减）、未安排利润-年末（该报表项目借方表示削减）、应付利润（该报表项目贷方表示削减）、提取盈余公积（该报表项目贷方表示削减）的数额在合并利润安排表部分抵销）4 .非全资子公司状况（1）少数股东损益J母公司拥有：子公司净利*母公司持股比例飞少数投资者拥有：子公司净利*少数股东持股比例，计入“少数股东损益”，发生额基本在借方，列入合并利润安排表（所得税、少数股东损益、净利润），削减集团的净利润。（2）例2：假设例1中母公司拥有子公司80%的股份：母公司拥有子公司的内部投资收益=100oOo*80艇80000元少数股东损益为二100OOo*20%=20000元借：投资收益80000少数股东损益20000（计算）期初未安排利润15000贷：提取盈余公积100OO应付利润73500未安排利润-年末31500（抵销长期投资时在借方，此在贷方，数额应相等）练习：某公司为母公司，须要编制2000年的合并会计报表，其纳入合并范围的子公司有A公司和B公司。有关资料如下：（1）母公司拥有A公司60%的权益性资本；母公司拥有B公司40%的权益性资本；A公司拥有B公司25%的权益性资本。（2）母公司、A公司、B公司1999年个别会计报表数据见下表。合并工作底稿项目母公司A公司B公司投资收益对A公司投资收益60对B公司投资收益-16-10年初未安排利润12030-30提取盈余公积（本期）60300应付利润80500长期股权投资：对A公司投资31800对B公司投资8452.50股本500300200资本公积1208080盈余公积200700未安排利润18050-70借：股本300资本公积80盈余公积70未安排利润50商誉18贷：长期股权投资318少数股东权益200（2）抵销对A公司的投资收益借:期初未安排利润30投资收益60少数股东损益40贷：提取盈余公积30应付利润50未安排利润50（4）抵销B公司全部者权益借：股本200资本公积80未安排利润一70贷：长期股权投资（母公司）84（A公司）52.5少数股东权益73.5（5）抵销对B公司的投资损失借：年初未安排利润一30投资收益（母公司）一16（A公司）一10少数股东损益一14贷：未安排利润-70（1）抵销A公司全部者权益第三节与内部债权债务有关的抵销一、内部债权债务的抵销1 .内容理解：从企业集团角度考虑它们只是集团内部资金运动，即不增加企业集团的资产，也不增加企业集团的负债。内部应收帐款与应付帐款、内部预收帐款与预付帐款金额：编制报表时资产负债表日的余额内部应收票据与应付票据J长期债权投资与应付债券其他应收款和其他应付款应收股利和应付股利>2 .抵销分录：借：负债类贷：资产类例1：若母公司的应收帐款15000元中有5000元为应收子公司的款项。借:应付帐款5000（子公司）贷：应收帐款5000（母公司）例2：长期债权投资和应付债券抵销中的问题：双方金额不一样：“投资收益”（借、贷）母公司长期债权投资的数额为23000元，子公司帐上记载有20000元的债券为母公司持有借：应付债券20000（子公司）投资收益3000（差额）（借贷方均可）贷：长期债权投资-子公司23000（母公司）总结：商誉包括，一是内部股权投资抵销的差额，二是内部债券投资抵销的差额。二、内部利息收入和利息支出的抵销投资收益财务费用（资本化，在建工程）例：母公司的长期投资中包含持有子公司的债券10万元，债券的利率为12%利息二1200借：投资收益1200贷：财务费用(在建工程)1200三、内部应收账款、坏帐打算的抵销1 .初次编制合并报表时例1.假设母公司只拥有一个子公司，母公司本期应收账款中有80000元为对子公司的应收账款，其应收账款的提取比例为5%。(1)抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款借：应付账款80000贷：应收账款80000(2)抵销内部应收账款的坏帐打算借：坏帐打算400贷:资产减值损失400(80000X5%),(使期末未安排利润增加400元)留意：只调整本期的报表，不调整母子公司的个别报表。2 .连续编制其次年的合并报表时(1)本年应收账款余额与上期余额相同。例2：本期个别资产负债表中母公司对子公司的应收账款仍为80000元，抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款借：应付账款80000(本年数)贷：；应收账款80000抵销上期内部计提的坏帐打算对本期期初未安排利润的影响数。借：坏帐打算400(上年数*比例)贷：期初未安排利润400(80000×5%o)缘由：上年400元打算增加期末未安排利润，个别报表未调整；本年期初未安排利润：按个别报表合计的期初未安排利润少400元。形式错误，调整后两者相等(2)集团内部应收账款本期余额大于上期余额的处理例3：假设例1中，本期内部母公司对子公司的应收账款为100OOO元。 抵销本期数借：应付账款100000(本期发生数)贷：；应收账款100OOO 抵销上期计提的坏帐打算借：坏帐打算400(上期数*比例)贷：期初未安排利润400(80000×5%o)抵销本期内部应收账款增加20000元而计提的坏帐打算借:坏帐打算100(比上期增加数*比例)贷：资产减值损失100(10000080000)×5%0抵销的坏帐打算合计(400+100)=本年应收账款*比例，只是分成两步调整)(3)集团内部应收账款本期余额小于上期余额的处理例4：假设例1中，本期内部母公司对子公司的应收账款为700000元。抵销本期数借：应付账款70000(本期数)贷：应收账款70000抵销上期内部计提的坏帐打算借：坏帐打算400贷:期初未安排利润400(80000×5%o)销本期内部应收账款削减10000元而冲减的的坏帐打算借：资产减值损失50贷：坏帐打算50(8000070000)×5%0抵销的坏帐打算合计(400-50)=本年应收账款*比例，只是分成两步调整，目的调期初未安排利润与上期末的期末未安排利润相符。3.在编制第三期合并会计报表时第三期内部应收账款期末余额与其次期应收账款的期末余额比较，处理方法相同。总结：A将本期数抵销(B将上期内部应收账款计提坏帐打算对本期期初未安排利润的影响数全部抵销IC本期与上期应收账款差额而影响的坏帐打算抵销第四节内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销当期内部购进商品原理：销售对集团外销售母公司子公司甲售价：35000；购买35000销售：售价40000成本：28000A借：库存商品35000（成本+内部利润）A借：银行存款应缴税金一增（进）贷：营业收入35000（内部收入）贷：银行存款应缴税金一增（销项税额）B借：营业成本28000（对外销售真正结转成本）贷：库存商品子公司销售时：B借：银行存款贷：主营业务收入40000（对外销售的真正实现收入）应缴税费一增（销项税额）C借：主营业务成本35000（内部销售成本）贷：库存商品用途：分析以下三种状况企业应抵销的内容1、购买企业内部购入的商品全部未实现对外销售:形成期末存货例1：母公司本期将某产品以35000元的价格售给子公司，子公司本期内部购入35000元产品全部未实现对外销售，母公司的销售毛率为20%o方法一：（提倡）A抵销本期内部收入成本：借：营业收入35000（销售企业全部的内部商品售价）贷：营业成本35000B抵销本期期末存货中包含的为实现利润借：营业成本7000（35000*20%）贷：存货7000（期末存货价值即销售企业售价*销售企业毛利率）方法二：借：营业收入35000（销售企业内部售价）贷：营业成本28000（销售企业的产品成本）存货7000（购买企业的存货中包含的未实现内部销售利润）推断：是否影响期末未安排利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，削减7000元，连续编制合并报表时考虑2、购买企业内部购入的商品全部实现对外销售:无存货例2：子公司本期以35000内部购入的产品以40000元的价格在本期全部售出。借:营业收入35000（销售企业的内部售价）贷：营业成本35000（购买企业的销售成本）推断：是否影响期末未安排利润？收入、成本相等，无影响，连续编制时不考虑3、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售，部分形成期末存货例3：假设母公司销售给子公司的35000元产品中，有20000元产品已售出，售价为25000元，其余未售出，形成期末存货。母公司产品的毛利率为20%。A借：营业收入35000（全部的内部售价）贷：营业成本35000B借：营业成本3000（购买企业期末存货价值*销售企业毛利率）贷：存货3000（15000*20%）推断：是否影响期末未安排利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，削减3000元，连续编制合并报表时考虑二、连续编制合并会计报表时的处理1、内容只考虑上期内部购进并全部或部分形成期末存货对本期期初未安排利润的影响。2 .缘由:本期合并会计报表期初未安排利润：包括了内部未实现销售利润。（个别报表）上期合并会计报表的期末未安排利润：经过抵销处理的不包含内部销售利润的期末利润。这样使得两者不一样，出现错误，因此调整上期存货的未实现利润的影响3 .举例例：母公司上期向子公司销售商品20000元，其销售成本为16000元，子公司上期购进的商品全部未实现对外销售。本期母公司向该子公司销售产品30000元，销售成本为24000元；子公司本期实现对外销售36000元，销售成本为25200元。母公司本期与上期的销售毛利均为20%o（1）将上期抵销的存货价值中未实现内部销售利润抵销抵销金额二期初内部存货价值*上期毛利率=20000X20%=4000元借:期初未安排利润4000贷：营业成本4000说明：贷方不是存货的缘由，一是上期的存货在本期有可能已销售出去，二是假设上期未实现的利润在本期已全部实现，即成本少，期末利润增加，实际未实现的部分，以后调。（2）抵销本期内部收入成本：借：营业收入30000（本期销售企业全部的内部商品售价）贷：营业成本30000（3）抵销本期期末存货中包含的未实现利润本期内部期末存货二期初内部存货+本期内部购进存货一本期对外销售存货成本=20000+3000025200=24800元本期期末存货价值中包含的未实现内部销售利润二期末内部存货*本期毛利率=24800×20%=4960元借：营业成本4960贷：存货4960（4）扩展：若本期与上期的毛利率不同处理方法：若是先进先出法、后进先出法或加权平均法，按该方法处理例：先进先出法，上期毛利率20%,本期毛利率30%,期初抵销数二20000义20%=4000元本期销售25200：销售上期20000元，销售本期5200元本期末抵销数=24800X30%=7440元三、若对期末存货计提存货跌价打算，抵销（与坏帐打算基本相同）当期：借：存货跌价打算贷：管理费用下期：A上期状况：借：存货跌价打算贷：期初未安排利润B本期状况调整：借：存货跌价打算贷：资产减值损失（比上期多，冲销差额）借：资产减值损失贷：存货跌价打算（比上期少，冲回）第五节内部固定资产交易的抵销从企业集团的角度考虑，这种固定资产的内部交易，只是固定资产内部转移，或者相当于企业内部自行建立固定资产。一、三种类型（集团内部）销售方：固定资产购买方：固定资产：抵销处理销售方：产品购买方：固定资产：抵销销售方：固定资产购买方：产品：不重要或不常常发生，不抵销处理二、内部固定资产第一年抵销处理1、企业集团内部企业将自身的产品销售给其他企业作为固定资产运用母公司三i>子公司A借：银行存款借：固定资产（包含未实现内部利润）贷：营业收入35000贷：银行存款应缴税金一增（销项税额）（增值税忽视不计）B借：营业成本28000（对外销售真正结转成本）贷：库存商品例1.1996年，母公司将其生产的产品销售给子公司作为固定资产运用，销售价格为60000,销售成本为30000元，子公司对该固定资产按原价60000元入账，按4年直线法计提固定资产折旧，预料净残值为零，该固定资产于上年末投入管理部门运用。1996年将内部交易固定资产相关的收入、成本及未实现的内部销售利润抵销。借：营业收入60000贷：营业成本30000固定资产原价30000（内部销售收入一内部销售成本）推断：是否影响期末未安排利润？影响，削减期末未安排利润，数额为内部未实现销售利润，下年期初调整。将内部固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销当期未实现内部销售利润多计提的折旧;当期未实现利润/运用年限=30000/4=7500元借：累计折旧7500贷：管理费用7500推断：使期末未安排利润增加7500元，调整下年期初数。2、企业集团内部企业将自身的固定资产销售给其他企业作为固定资产运用母公司二公司A借：固定资产清理借：固定资产（含有未实现利润）累计折旧贷：累计折旧贷：固定资产银行存款B借：银行存款贷：固定资产清理C借：固定资产清理贷：营业外收入（企业的利润）例：母公司将其固定资产以240000元的售价卖给其子公司作为固定资产运用，母公司实现利润4000元。抵销内部未实现销售利润：借：营业外收入4000（销售方未实现的利润）贷：固定资产一一原价4000（购买方原价中包含的未实现内部销售利润）注：若为亏损（少）营业外收入：数字负号表示或营业外亏损：借：固定资产一原价贷：营业外支出多计提折旧的冲销：运用两年借:累计折旧4000贷：管理费用4000三、以后正常运用会计期间固定资产交易的抵销仍以例1为例。1、1997年（其次年）编制合并会计报表时，应编制如下抵销分录：理解：数额含在个别报表中，上年数未调整个别报表。上年内部固定资产原价中含有的未实现内部销售利润调整期初未安排利润。借：期初未安排利润30000贷：固定资产原价30000（原价中包含的未实现利润）以前年度内部交易固定资产多计提的折旧调整期初未安排利润。借：固定资产一一累计折旧7500贷：期初未安排利润7500（96年）将本年多计提的固定资产折旧抵销本期多计提折旧的计算方法与第一年相同。借：固定资产一一累计折旧7500贷：管理费用75002、1998年（第三年）编制合并会计报表时抵销原价中的未实现利润借：期初未安排利润30000贷：固定资产原价30000以前年度多提折旧借：固定资产累计折旧15000（7500*2）贷：期初未安排利润15000（96年+97年）本期多提借：固定资产一一累计折旧7500贷：管理费用7500,总结：A固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销）期初未安排利润JB将以前年度会计期间累计多计提的折旧数额抵销C将内部交易固定资产在本期运用并多计提的折旧费用予以抵销。四、内部交易固定资产清理期间的抵销处理固定资产清理可能出现三种状况，一是期满清理，二是超期清理，三是提前清理。编制合并会计报表时，应当依据详细状况进行抵销处理。1、运用期满进行清理时仍以例1为例，企业在第1999年（第四年）固定资产运用期满后清理报废，清理时实现清理净收益5000元，在其个别利润表中以营业外收入列示。分析：A会计期末，固定资产原价、累计折旧科目已转入营业外收入或营业外支出，不包含在个别报表中。B上期抵销分录中对本期期初未安排利润的影响仍存在，接着抵销C随着该内部交易固定资产运用期满，其包含的未实现内部销售利润也转化为本期的已实现利润。将固定资产中未实现内部销售利润抵销（以实现利润）借：期初未安排利润30000贷：营业外收入30000将以前年度累计多计提折旧抵销企业第一年至第三年累计多计提折旧=7500X3=22500元。借：营业外收入22500贷：期初未安排利润22500(96+97+98)对于当期运用固定资产多计提的折旧费用应予以抵销借：营业外收入7500贷：管理费用7500以上三笔抵销分录可以合并成一个抵销分录：借：期初未安排利润7500(前提条件：提足折旧且无残值)贷：管理费用7500其中，“营业外收入”项目借、贷方相抵为零，事实上就是本期计提折旧的数额。2、运用期限未满提前清理时与期满进行清理的抵销分录基本相同，不同的是已提取累计折旧的数额不同。由于固定资产已进行清理，不通过固定资产原价与累计折旧科目，均通过“营业外收入”科目。例：假设例1中的固定资产，在运用的第三年末，对该固定资产进行清理，清理净收益10000元。将固定资产中未实现内部销售利润抵销(以实现利润)借：期初未安排利润30000贷：营业外收入30000将以前年度累计多计提折旧抵销企业第一年至其次年累计多计提折旧=7500X2=15000元。借：营业外收入15000(96+97)贷：期初未安排利润15000对于当期运用固定资产多计提的折旧费用应予以抵销借：营业外收入7500贷：管理费用7500留意：不能合成一个分录,少一年折旧额。3、超期运用进行清理对于清理当期的合并会计报表：不须要进行抵销处理。缘由：由于固定资产已经清理，实物已不存在，固定资产与累计折旧已随着固定资产清理而核销，超期运用的固定资产也不计提折旧，因此，对于该内部交易的固定资产不须要进行抵销处理。内部交易的固定资产超期运用但未进行清理前会计期间：须要进行的抵销处理缘由：由于该固定资产仍处于运用中，并在购买企业的会计报表中列示，因此须要进行有关的抵销处理。以例1为例，假设该内部交易的固定资产在第五年仍接着运用。企业在编制第五年的会计报表时，要做如下抵销处理：A借：期初未安排利润30000贷：固定资产原价30000（仍含在个别报别中）B借：固定资产一一累计折旧30000贷：期初未安排利润30000（96+97+98+99+00）C本期无折旧：由于超期运用的固定资产不计提折旧D假设该固定资产在2000年第六年报废。在编制第六年的合并会计报表时，不须要进行抵销处理。五、固定资产减值打算若抵销的固定资产原价部分计提减值打算，也应抵销借：固定资产减值打算贷：资产减值损失六、扩展（1）不计提折旧的固定资产：抵销原价中的未实现利润即可如：1998年末，固定资产投