企业会计准则第22号金融工具确认和计量应用指南.docx

企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量应用指南2021财政部会计司编写组编著目录、C,J、«»»二、关于金/St工具的相美公，义（）分融）产2一）令帮I伊倚3(=>filft4（二）属于本准则范围的买卖：|：金融顶目的合同7（三届于本准则通用的贷款承诺Q四、关于应设置的会计科目9五、关于金融资产和金融.债的确认和终止确认12（一）佥融资产和金融负债确认条件12（二）关于以常规方式购买或出仰金融资产1314（W）金融负债的终止确认14（-关于企业管理金融资产的业务模式（一）关于金融资产的合同现金流Ift特征2f)三金融资产的具体分类27（四）金融资产分类的特殊规定29五金融资产分类流程图31七、关于金融仇使的分类3132/-3*4dJ，；3233/h&i½T-RftUK-e>*>（-嵌入衍生工具与主合同的关系（三嵌入衍生工具的会计处理QQ九、关于金融工具的埠分类-金融工具曳分类的原则41（二）金融资产重分类的计量4245（一）金融资产和金融负债的初始计收45（1金融资产的后续计敬46（7）金融优f曲的后续计附6I一1、关于金融工具的减值67（-概述68（-对信用风险冷若增加的评（占（三）预期信用损失的计fit85(四)金融资产减值马利息收入的计算94(五)金融工具诚值处理流程图95十二、关于衔接规定102(*"(>(*i(1(<(X02<->相关指定或撤销指定102(三)关于金融工具的减值103(PU)衔接调够与计61104附录二105企业会计准则第22号一金融工具确认和计fit修订说明105一、本准则修订的必要性105二、本准则修订的过程一106IJ"ft)_t：»*»»««e»»eee»«097(一)诚少金融资产分类108二简化嵌入衍生工具的处理108(三)强化金融工具减值要求108一、总体要求企业会计准则第22号一金触工具确认和汁（以下简称本准则）主要规范了各类企业的金融资产和金融负债的确认和计量、嵌入衍生工具的会计处理、金融工具的减值，以及金融资产和金触负债所产生的相关利得和损失的会计处理。金融资产转移、套期会计的确认和计量，分别由企业会计准则第23号一一金融资产转移和£企业会计准则第24号一一套期会计规能。权益工具与金融负债的区分等，由£企业会讦准则第37号一一金融工具列报B规疮。企业所取得的金融资产和承担的金融负债，应当按照本准则的要求进行会计处理，并且应当按照6企业会计准则第37号一一金融工具列报B中有关要求进行列报.金融资产和金融负债的分类是确认和计量的基触.企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，对金融资产进行合理的分类。同时，企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，对金融负债进行合理的分类。对金融资产的分类一经确定，不得随意变更。对金融负债的分类一经确定不得变更。企业应当根据金融资产和金融负债确认和终止确认条件，对其进行确认和终止确认。企业初始确认金融资产和金融负债时，通常应当按照公允价值计量。金融资产和金融负债的后续计量与分类密切相关。企业应当在资产负债表日对金腱资产和信贷承诺等，以预期信用损失为基础确认减值损失，计提减值准备。企业应当考虑金融资产和信贷承诺等的未来预期信用损失精况，及时、足额地计提减值准备，更加有效反映和防控金触工具的信用风险。二、关于金融工具的相关定义金滋工具是指形成一方的金融资产并形成其他方的金歌负面或权益工具的合同。合同的形式多种多样，可以采用书面形式，也可以不采用书面形式。实务中的金秋工具合同通常采用书面形式。非合同的资产和负债不属于金融工具。例如.成交所得税是企业按照税收法规规定承担的义务，不是以合同为基础的义务.因此不符合金淞工具定义。殷来说，金歌工具包括金滋资产、金融负债和权益工具，也可能包括一些尚未确认的项目。(一)金融资产金酷资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合卜.列条件之一的资产：1 .从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。例如，企业的银行存款、应收账款、应收票据和发放的贷款等均属于金腱资产。而预付账款不是金成资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金触资产的权利。2 .在潜在有利条件3与其他方交换金融资产或金触负债的合同权利。例如，企业购入的看涨期权或看跌期权等衍生工具。【例1】2x17年I月31R,丙上市公司的股票价格为113元。甲企业与乙企业签订6个月后结算的期权合同。合同规定：甲企业以每股4元的期权给买入6个月后执行价格为115元的丙公司股票的看涨期权。2x17年7月31日，如果丙公司股票的价格高于5元.财行权对甲企业有利.甲企业将选择执行该期权。本例中，甲企业享有在潜在有利条件下与乙企业交换金融资产的合同权利，应当确认一项衍生金融资产。3 .将来须用或可用企业自身权益工具进行结兑的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数fit的自身权益工具.【例2】2x18年2月I日，甲企业为上市公司，为回购其普通股股份，与乙企业签订合同，并向其支付100万现金。根据合同，乙企业将于2x18年6月30日向甲企业交付与I(X)万元等值的甲企业普通股.甲企业可获取的普通股的具体数量以2x18年6月30EJ甲企业的股价确定.本例中，甲企业收到的自身普通股的货量随着其普通股市场价格的变动而变动。在这种情况下，甲企业应当确认一项金眼黄产。4 .将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金淞资产的衍生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应当按照6企业会计准则第37号一一金融工具列报分类为权益工具的可回传工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金眼工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。【例3】甲企业于2x17年2月I日向乙企业支付5OOO元购入以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，甲企业有权以每股100元的价格向乙企业购入甲企业普通股1()00股，行权日为2x18年6月30日。在行权日，期权将以甲企业普通股净颔然算。假设行权日甲企业普通股的每股市价为125元，期期权的公允价值为25000元，则甲企业会收到200股(25000,125)自身普通股对看涨期及进行净胡算。本例中，期权合同属于将来须用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合Pl,由于合同约定以甲企业的普通股净额结算期权的公允价值，而非按照每股I(X)元的价格全颔处算100o股甲企业股票，因此不屈于“以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金“。在这种情况下，甲企业应当将该看涨期权确认为一项打生全融资产。(二)金融负债金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：1 .向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。例如，企业的应付账款、应付票据和应付债券等均属于金融负债。而预收账款不是金融负债，因其导致的未来经济利益潦出是商品或服务，不是交付现金或其他金融资产的合同义务。2 .在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金触负债的合同义务。例如，企业冷出的看涨期权或看跌期权等。沿用例1资料，乙企业承担在潜在不利条件下与甲企业交换金融资产的合同义务，应当确认一项衍生金融负债。3 .将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生.工具合同，F1.企业根据该合同符交付可变数坡的自身权益工具.4 .将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数员的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金网资产的衍生工具合同除外。企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。其中，企业自身权益工具不包括应当按照企业会计准则第37号一一金融工具列报分类为权旅工具的可回华工具或发行方仅在清和时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。企业会计准则第37号一一金融工具列报3规范了金融负债和权益工具的区分。（三）衍生工具衍生工具，是指属于本准则范圉并同时具备下列特征的金融工具或其他合同：1 .其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、仍率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动，变量为非金融变量（比如特定区域的地震损失指数、特定城市的气温指数等）的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。衍生工具的价值变动取决于标的变量的变化。例如，甲国内金触企业与乙境外金融企业签订了一份1年期利率比换合约，每半年末甲企业向乙企业支付美元固定利息、从乙企业收取以6个月美元1.IBOR（浮动利率）计算确定的浮动利息，合约名义金额为I亿美元。合约签订时，其公允价值为零。假定合约签订半年后，浮动利率（6个月美元1.lBoR）与合约签订时不同，甲企业将根据未来可收取的浮动利息现值扣除将支付的固定利息现值确定该合约的公允价值。这里的合约的公允价值因浮动利率的变化而改变.2 .不要求初始净投资，或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。企业从事衍生工具交易不要求初始净投资，通常指卷订某项衍生工具合同时不需要支付现金。例如，某企业与其他企业签订项将来买入债券的远期合同，就不需要在签订合同时支付将来购买债券所需的现金。但是，不要求初始挣投资，并不排除企业按照约定的交易惯例或规则相应缴纳一笔保证金，比如企业进行期货交易时要求缴纳定的保证金,缴纳保证金不构成一项企业解除负债的现时支付,因为保证金仅具有“保证”性侦。在某些情况下，企业从事衍生工具交易也会遇到要求进行现金支付的情况，但该现金支付只是相对很少的初始净投资.例如，从市场上购入的兑认股权证，就需要先支付一笔款项.但相对于行权时购入相应股份所需支付的款项，此项支付往往是很小的。乂如，企业进行加币互换时，通常需要在合同签订时支付某种货币计价的笔款项，但同时也会收到以另种货币计价的“等值”的一笔款项，无论是从该企业的角度，还是从其对手（合同的另方）看,初始净投资均为零。3 .在未来某一日期结算。衍生工具在未来某一日期结兑，表明衍生工具结算需要经历一段特定期间。衍生工具通常在未来某一特定日期结算，也可能在未来多个日期结算.例如，利率互换可能涉及合同到期前多个结兑日期，另外，有些期权可能由是价外期权而到期不行权,也是在未来日期结算的一种方式。远期合同是常见的衍生金融工具。例如，某项6个月后结算的远期合同。根据该合同，合同一方（买方）承诺支付100万元现金，以换取面值为100万元固定利率债券：合同的另一方（卖方）承诺交付面值10（）万元的固定利率债券以换取100万元现金。在这6个月的期间内，双方均有交换现金或金融资产的合同权利或义务如果债券的市价超过100万元,情况对买方有利，而对卖方不利:如果市价低于100万元，结果正好相反。可见,买方既有与所持有看涨期权下类似的合同权利（金融资产），也有与所签出看跌期权卜.类似的合同义务（金融负债）：卖方既有与所持有看践期权卜类似的合同权利（金融资产），也有与所签出看涨期权卜类似的合同义务（金融负债其与期权相同，这些合同权利和合同义务构成的金髓资产和金融负债与合同中的基础金融工具（被交换的债券和现金）有明显的区别。远期合同的双方都有义务在约定时间执行合同，而期权合同仪当期权持有方选择行使权利的情况下才会被执行。三、关于适用范围通常情况下，符合本准则中金淞工具定义的项目，应当按照本准则规定进行会计处理。但些符合金融工具定义的项目适用其他准则,不按照本准则进行会计处理。同时，些非金融项目合同有可能按照本准则进行会计处理。（一）涉及其他准则规范的情况1 .由企业会计准则第2号一一长期股权投资规范的对子公司、合营企业和联营企业的投资，适用企业会计准则第2号长期股权投资凯但是企业根据6企业会计准则第2号长期股权投资3对上述投资按照本准则相关规定进行会泞处理的，适用本准则。企业持有的与在子公司、合营企业或联营企业中的权益相联系的衍生工具，适用本准则：该衍生工具符合£企业会计准则第37号金融工具列报规定的权益工具定义的,适用企业会计准则第37号-一金融工具列报沆2 .由企业会计准则第9号一一职工薪酬规范的职工薪酬计划形成的企业的权利和义务，符合金融工具的定义。但由于职工薪册相关权利和义务的计量具有一定的特殊性，其会计处理适用企业会计准则第9号职工薪酬沆3 .由4企业会计准则第11号股份支付规范的股份支付，适用企业会计准则第11号一一股份支付K但是，股份支付中属于本准则第八条范困的买入或卖出非金融项目的合同，适用本准则。4 .由企业会计准则第12号一一债务重组为规范的债务重组，适用企业会计准则第12号债务Ig组讥5 .因清偿按照G企业会计准则第13号一一或有事项所确认的预计负债而获得补偿的权利，适用夕企业会计准则第13号一一或有事项讥6 .由企业会计准则第14号一一收入规范的属金融工具的合何权利和义务，适用企业会计准则第14号一一收入，但该准则要求在确认和计量相关合同权利的减值损失和利得时应当按照本准则规定进行会计处理的,适用本准则有关减值的规定。7 .购买方（或合并方）与出售方之间签订的,将在未来购买日（或合并日）形成企业会计准则第20号一一企业合并规能的企业合并，且其期限不超过企业合并获得批准并完成交易所必须的合理期限的远期合同，符合本准则关乎金融工具和衍生工具的定义，但不适用本准则。8 .由G企业会计准则第21号一一租赁规范的租赁权利和义务，适用企业会计准则第21号一一租赁讥但下列情况除外：<1）企业作为出租人的，其租赁应收款的减值、终止确认的会计处理，适用本准则。<2）企业作为承租人的，其租赁应付款（即租赁负债）的终止确认的会计处理，适用本准则.（3） 租赁中嵌入的衍生工具的会计处理，适用本准则。9 .金融资产转移，适用e企业会计准则第23号一一金融资产转移讥10 .套期会计，适用G企业会计准则第24号套期会计讥11 .由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利和义务，适用保险合同相关会计准则.因具有相机分红特征而由保险合同相关会计准则规范的合同所产生的权利和义务，适用保险合同相关会计准则.但对嵌入保险合同的衍生工具，该嵌入衍生工具本身不是保险合同的，适用本准则。12 .财务担保合|可，是指当特定债务人到期不能按照最初或修改后的债务工具条款偿付债务时，要求发行方向蒙受损失的合同持有人赔付特定金额的合同。目前实务中发行方对财务担保合同有两种处理方式，即按照金融工具相关准则进行会让处理，或者按照保险合同相关准则进行会计处理（如融资性担保公司）。因此，本准则从实务角度出发，规定财务担保合同的发行方可做如卜选择：（1）发行方之前明确表明将此类合同视作保险合同，并旦已按照保险合同相关会计准则进行会计处理的，可以选择适用本准则或保险合同相关会计准则。该选择可以基于单项合同，但选择一经做出，不得撇俏，（2）其他情况下，相关财芬担保合同适用本准则。13 .企业发行的按照企业会计准则第37号一一金融工具列报规定应当分类为权益工具的金融工具，适用G企业会计准则第37号一一金融工具列报讥（二）属于本准则范围的买卖非金融项目的合同对于能够以现金或其他金融工具净额结算（即不交付非金融项目本身而是根据双方合同权利义务的价值差以现金或其他金融工具结算），或者通过交换金融工具结算的买入或卖出非金源项目的合同，企业应当将该合同视同金歌工具,适用本准则。但企业按照预定的购买、销隹或使用要求签订并持仃旨在收取或交付非金融项目的合同除外。以现金或其他金融工具净额结算，或者通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同可能有以下情况：< 1）合同条款允许合同一方以现金或其他金曜工具进行净额结算或通过交换金融工具结兑“< 2）合同条款没有明确规定，但是企业具有对类似合同以现金或其他金融工具进行净额结算或通过交换金融工具进行结算的惯例.< 3）企业具有收到合同标的（如贵金属）之后在短期内将其再次出售以从短期波动中获取利润的惯例。< 4）作为合同标的的非金髓项目易于转换为现金。符合上述（2）或（3）所述条件的合同并非企业按照预定的购买、出售或使用要求签订并持有、旨在收取或交付非金融项目的合同，因此属丁本准则的范围>对于符合上述（1）或（4）所述条件的合何，企业应进行评估以确定其是否为按照预定的赚买、出售或使用要求签订并持有、旨在收取或交付非金融项目的合同.例42x17年I月I日，甲企业根据其预计使用需求签订了一份按固定价格购买100O吨钢的远期合同。合同规定，甲企业在12个月后可以接受实物交割，或者根据铜的公允价值变动以支付或收取现金进行净新结算。本例中，如果甲企业打算通过接受实物交割来结算合同，并且对类似合同没有以现金进行净额集算，或者接受铜的交器但在交割后短时间内将其再次出售以从短期波动中获取利泗的惯例，那么此合同属于按照预定的购买、销售或使用要求签订并持有、旨在收取我交什非金融项目的合同，应适用其他相关会计淮则。对于能雄以现金或其他金融工具净额结算，或者通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同，即使企业按照预定的购买、销件或使用要求签订并持有旨在收取或交付非金融项目的合同的，企业也可以将该合同指定为以公允价值计量I1.其变动计入当期损益的金融资产或金港负债。企业只能在合同开始时做出该指定，并Jl必须能够通过该指定消除或显著减少会计错配。该指定经做Ib.不得撤销，例如,某些公共事业企业通常会有大局需要进行交割的能源作同.这些合同属于企业按照预定的购买、销隹或使用要求签订并持仃R在收取或交付非金融项目的合同。企业通常使用能源衍生工具对此类合同进行套期。通过选择将实物交割合同指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，将能够消除会计错配，从而无需采用套期会计。（三）属于本准则范围的贷款承诺贷款承诺，是指按照预先规定的条款和条件提供信用的确定承诺。本准则适用于卜列贷款承诺：1 .企业指定为以公允价值计量Il其变动计入当期损益的金融负债的贷款承诺。2 .能够以现金或者通过交付或发行其他金歌工具净额结算的贷款承诺。此类贷款承诺限于衍生工具。企业不得仅仅因为相关贷款将分期拨付（如按工程进度分期拨付的按揭建造贷款）而将该贷款承诺视为以净额结算。3 .如果企业存在先例,在贷款承诺形成贷款资产后I®即将该资产出隹（即等同于以净额结算贷款承诺），则企业所有的同类贷款承诺均应适用本准则。4 .以低r市场利率贷款的贷款承诺。所有贷款承诺均适用本准则关于终止确认的规定。企业作为贷款承诺发行方的，还适用本准则关于减值的规定。同时，所有贷款承诺均应当按照企业会计准则第37号-金融工具列报3的有关要求进行列报。四、关于应设置的会计科目企业应当按照本准则的规定对金融资产和金融负债进行会计处理，全面反映金融工具对其财务报告的影响.企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据实际情况自行增设、分拆、合并或简化会计科目.企业按照本准则规定进行会计处理,可以根据需要设置以下主要科目（有关账务处理参见后文举例）：1. “银行存款”。本科目核算以推余成本计量的、企业存入银行或其他金融机构的各种款项。2. ”其他货币资金”。本科目核算以摊余成本计量的、企业的银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等其他货币资金。3. “交易性金融资产”。本科目核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。本科I可按金融资产的类别和品种，分别“成本”“公允价值变动”等进行明细核算。企业持有的指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可在本科目下单设“指定类”明细科目核免。衍生金融资产在“衍生工具”科目核算。4. “买入返售金融资产”。本科目核算以摊余成本计增的、企业（金融）按返售协议约定先买入再按固定价格返售给卖出方的票据、证券,贷款等金融资产所困出的资金.5. “应收票据”。本科目核停以持余成本计量的、企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。6. “应收账款”。本科目核算以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供劳务等日常活动应收取的款项.7. “应收利息”。本科FI核算企业发放的贷款、各类债权投资、存放中央银行款项、拆出资金、买入返售金融资户等应收取的利息,企业购入的一次还本付息的债权投资持有期间取得的利息，在“债权投资”科目核算.8. “其他应收款”。本科目核兑分类为以摊余成本计量的、企业除存出保证金、买入返住金融资产、应收票据、应收账款、预付账款,应收股利、应收利息、应收代位追偿款、应收分保账款、应收分保未到期货任准备金、应收分保保险货任准备金、长期应收款等经营活动以外的其他各种应收、替付的款项。9. “坏账准备”。本科目核算企业以摊余成本计量的应收款项等金融资产以预期信用损失为基础计提的损失准备。10. “贷款”。本科目核算以撞余成本计量的、企业（银行）按规定发放的各种客户贷款，包括质押贷款、抵押贷款、保证贷款、信用贷款等。11. “贷款损失准备”。本科目核算企业（银行）以撞余成本计员的贷款以预期信用损失为基础计提的损失准备,计提贷款损失准备的资产包括客户贷款、拆出资金、贴现资产、银团贷款、贸易融资、协议透支、信用卡透支、转贷款和型款等。企业（保险）的保户质押贷款计提的减值准备，也在本科目核算。企业（典当）的质押贷款、抵押贷款计提的减值准备，也在本科目核算。12. 将-1501持有至到期投资”科目改为«1501债权投资”。本科目核算企业以摊余成本计员的债权投资的账面余额，本科目可按债权投资的类别和品种，分别“面值”“利息调整”“应计利息”等进行明细核算。13. 将“1502持有至到期投资减值准备”科目改为“1502债权投资减值准备”。本科目核算企业以摊余成本计星的债权投资以预期信用损失为基础计提的损失准备。14. “1503其他债权投资“。本科目核算企业按照本准则第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他粽合收益的金融资产。本科目可按金腱资产类别和品种，分别“成本”“利息调整”“公允价值变动”等进行明细核算。15. “1504其他权益工具投资”。本科目核算企业指定为以公允价值计殳口其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。木科目可按其他权益工具投资的类别和品种，分别“成本”“公允价值变动”等进行明细核犯。16. “交易性金融负债”。本科目核算企业承担的交易性金融负债.本科目可按金融负债类别，分别“本金”“公允价值变动”等进行明细核獴。企业持有的指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债可在本科目卜单设“指定类”明细科目核算。衍生金融负债在“衍生工具”科目核算。17. “应付票据”。本科目核算企业以摊余成本计量的购买材料、商品和接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。18. “应付账款”。本科目核算企业以撞余成本计量的因购买材料、商品和接受劳务供应等经营活动应支付的款项。企业（金融）应支付但尚未支付的手续效和佣金，可将本科目改为“应付手续费及佣金”科目，并按照对方单位（或个人）进行明细核算。企业（保险）应支付但尚未支付的赔付款项，可将本科目改为“应付赔付款”科目,并按照保险受益人进行明细核算。19. “长期借款”。本科目核算企业以撞余成本计量的向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的各项借款。本科目可按贷款单位和贷款种类,分别“本金”“利息调整”“应计利息”等进行明细核算。20. “应付债券”.本科目核算企业以摊余成本计量的为密集资金而发行的债券本金和利息。本科目可按“面值”“利息谢整”“应计利息”等进行明细核算。21. “应付利息”。本科目核算企业按照合同约定应支付的利息,包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。本科目可按存款人或债权人进行明细核第。22. “衍生工具”。本科目核算企业衍生工具的公允价值及其变动形成的衍生金融资产或衍生金腱负债。作为套期工具的衍生工具不在本科目核算。23. “6702信用减值损失”。本科目核算企业计提本准则要求的各项金融工具减值准备所形成的预期信用损失。24. “其他综合收益一一信用减值准备”。本明细科目核算企业按照本准则第十八条分类为以公允价值计量Jl其变动计入其他综合收益的金融资产以预期信用损失为基础计提的损失准备。五、关于金融资产和金融负债的确认和终止确认（'）金融资产和金融负债确认条件企业成为金歌工具合同的方时,应当确认项金融资产或金淞负债。根据此确认条件,企业应将本准则范困内的衍生工具合同形成的权利或义务,确认为金融资产或金淞负债。但是，如果衍生工具涉及金淞资产转移,n导致该金融资产转移不符合终止确认条件，则不应将其确认，否则会导致衍生工具形成的权利或义务被重复确认（参见金融资产转移准则指南）。企业确认金融资产或金融负债的常见情形如下：1 .当企业成为金融工具合同的一方,并因此拥有收取现金的权利或承担支付现金的义务时，应将无条件的应收款项或应付款项询认为金融资产或金融负债。2 .因买卖商品或劳务的确定承诺而将获得的资产或将承担的负债，通常直到至少合同方履约才予以确认。例如，收到订单的企业通常不在承诺时确认一项资产（发出订单的企业也不在承诺时确认项负债），而是直到所订购的商品或劳务已装运、交付或提供时才予以确认。若买卖非金融项目的踊定承诺适用本准则，则该承诺的公允价值净额（若不为零）应在承诺日确认为一项资产或负债。此外，如果以前未确认的确定承诺被指定为公允价值套期中的被套期项目，在套期开始之后，归属于被套期风险的公允价值变动应当确认为一项资产或负债。3 .适用本准则的远期合同，企业应在成为远期合同的一方时（承诺日而不是结算日），确认一项金融资产或金融负债。当企业成为远期合同的一方时，权利和义务的公允价值通常相等，因此该远期合同的公允价值净额为零。如果权利和义务的公允价值净额不为零，则该合同应被确认为一项金融资产或金融负债。-1.适用本准则的期权合同，企业应在成为该期权合同的一方时，确认一项金融资产或金融负债。此外.当企业尚未成为合同一方时，即使企业已有计划在未来交易，不管其发生的可能性有多大，都不是企业的金融资产或金融负债。（二）关于以常规方式购买或出售金融资产以常规方式购买或出自金融资产，是指企业按照合同规定购买或出生金融资产，并且该合同条款规定，企业应当根据通常由法规或市场惯例所确定的时间安排来交付金融资产。如果合同规定或允许对合同价值变动进行净额结算，该合同通常不是以常规方式购买或出华的合同，企业应将其作为衍生工具处理。证券交易所、银行间市场、外汇交易中心等市场发生的证券、外汇买卖交易，通常采用常规方式。以常规方式买卖金融资产，应当按交易日会计进行确认和终止确认。交易日是指企业承诺买入或者卖出金融资产的日期:。交易日会计的处理原则包括：（1）在交易日确认将于结算日取得的资产及承担的负债：（2）在交易日终止确认将于结算日交付的金融资产并确认处置利得或损失，同时确认将于结算日向买方收取的款项。上述交易形成资产和负债的相关利息，通常应于结算日所有权转移后开始计提并确认。（三）金融资产的终止确认金触资产终止确认，是指企业将之前确认的金融资产从其资产负债表中予以转出。金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：1 .收取该金融资产现金流量的合同权利终止。例短，企业买入一项期权，企业直到期权到期日仍未行权，那么企业在合同权利到期后应当终止确认该期权形成的金融资产。2 .该金融资产已转移，且该转移满足6企业会计准则第23号一一金融资产转移关于金融资产终止确认的规定。以卜情形也会导致金融资产的终止确认：1 .合同的实痂性修改。企业与交易对手方修改或者重新议定合同而I1.构成实质性修改的，将导致企业终止确认原金融资产，同时按照修改后的条款确认项新金融资产。2 .核销。本准则第四十三条规定，当企业合理预期不再能够全部或部分收回金融资产合同现金流量时，应当直接减记该金融资产的账面余额。这种减记构成相关金融资产的终止确认。（四）金融负债的终止确认金融负债终止确认，是指企业耨之前确认的金融负债从其资产负债表中予以转出。本准则规定，金融负债（或其一部分）的现时义务已经解除的，企业应当终止确认该金淞负债（或该部分金融负债）。例5甲企业因购买商品于2x18年3月I日确认了一J货应付眼故1OOO万元。按合同约定，甲企业于2x18年4月I日支付圾行存款100o万元解除了相关现时义务，为此，甲企业应将应付账款100o万元终止确认。如果按合同约定，该货款应于2x18年4月1日、4月3（）日分两次等额清偿。那么，甲企业应在4月1日支付银行存款500万元时，终止峋认应付聪款500万元，在4月30日支付轲余的货款500万元时终止确认轲余的应付账款500万元。出现以卜.两种情况之一时，金融负债（或其一部分）的现时义务已经解除：1.债务人通过履行义务（如偿付债权人）解除了金融负债（或其部分）的现时义务。债务人通常使用现金、其他金融资产等方式偿债。2.债务人通过法定程序（如法院裁定）或债权人（如债务豁免），合法解除了债务人对金融负债（或其一部分）的主要费任。企业在判断金融负债现时义务的解除时应注意以下情形：1 .企业将用于偿付金融负债的资产转入某个机构或设立信托，偿付债务的义务仍存在的，不应当终止确认该金融负债，也不能终止确认转出的资产a也就是说，虽然企业已为金融负债设立了“偿债基金”，但金融负债对应的债权人仍然拥有全额追索的权利时，不能认为企业的相关现时义务已解除，从而不能终止确认金融负债。2 .企业（借入方）与借出方之间答订协议，以承担新金融负债方式替换原金融负债（或其一部分），且合网条款实质上不I可的，企业应当终止确认原金融负债（或其一部分），同时确认一项新金融负债.其中，”实质上不同”是指按照新的合同条款，金融负债未来现金流量（包括支付和收取的任何贽用）现值与原金融负债的剩余期间现金流量现值之间的差异至少相差10%。有关现值的计算均采用原金融负债的实际利率。3 .如果一项债务工具的发行人回购r该工具，即使该发行人是该工具的做市商或打算在近期将其再次出售，企业（发行人）应当终止确认该债务工具。金融负债（或其一部分）终止确认的，企业应当将其账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担的负债）之间的差额,计入当期损益。在某些情况下，债权人解除了债务人对金融负债的主要货任，但要求债务人提供担保（承诺在合同主要货任方拖欠时进行支付）的，僚务人应当以其担保义务的公允价值为基础确认一项新的金融负债，并按支付的价款加上新金融负债公允价值之和与原金融负债账面价值的差额确认利得和损失。企业回购金歌负债部分的，应当在回购日按照继续确认部分和终止确认部分各自的公允价值占整体公允价值的比例，对该金融负债整体的账面价值进行分配。分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价（包括转出的非现金资产或承担的负债）之间的差额,应当计入当期损益。六、关于金融资产的分类金融资产的分类是确认和计取的基础.企业应当根据其管理金海资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：（1）以摊余成本计贵的金融资产：（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：（3）以公允价值计量Jl其变动计入当期损益的金融资产。上述分类一经确定,不得陋意变更。（->关于企业管理金融资产的业务模式1 .业务模式评估。企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业芬模式决定企业所管理金歌资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。企业确定其管理金融资产的业务模式时，应当注意以下方面：（1）企业应当在金融资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必按照单个金融资产逐项确定业务模式，金融资产组合的层次应当反映企业管理该金融资产的层次。有些情况下，企业可能聘金融资产组合分拆为更小的组合，以合理反映企业管理该金融资产的层次。例如，企业购买一个抵押贷款组合，以收取合同现金流量为目标管理该组合中的一部分贷款，以出售为目标管理该组合中的其他贷款0< 2）一个企业可能会采用多个业务模式管理其金融资产。例如，企业持有一组以收取合同现金流出为目标的投资组合，同时还持有另一组既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标的投资组合。< 3）企业应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基珈，确定管理金融资产的业务模式。其中，“关键管理人员”是指&企业会计准则第36号一一关联方披露B中定义的关键管理人员.< 4）企业的业务模式并非企业自愿指定，而是一种客观事实，通常可以从企业为实现其目标而开展的特定活动中得以反映。企业应当考虑在业务模式评估日可获得的所有相关证据，包括企业评价和向关键管理人员报告金融资产业绩的方式、影响金融资产业绩的风险及其管理方式以及相关业务管理人员获得报州的方式（例如报酬是基于所管理资产的公允价值还是所收取的合同现金潦盘）等。< 5）企业不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定管理金融资产的业务模式.例如，对丁某金融资产组合，如果企业预期仅会在压力情形下将其出梅，且企业合理预期该压力情形不会发生，则该压力情形不得影响企业对该类金融资产的业务模式的评估。此外，如果金融资产实际现金流出的实现方式不同于评估业务模式时的预期，只要企业在评估业务模式时已经考虑了当时所有可获得的相关信息.这差异不构成企业财务报表的前期差错,也不改变企业在该业务模式下持有的剩余金融资产的分类，但是，企业在评估新的金融资产的业务模式时，应当考虑这些信息.2 .以收取合同现金流量为目标的业务模式。在以收取合同现金流量为目标的业务模式卜.，企业管理金融资产旨在通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回