上市公司资产减值会计专题线上培训文字版.docx

卜.市公nJ资产减值会计专虺线上培训文字版文字整理-复制忍者卡卡西各位同志，大家好，我是财政部会计司陈瑜，欢迎大家冬加今天由财政都会汁司和证监会会计部联合举办的上市公司资产诚值会计专题线上培训.资产减值是大家关注的准则实施电点领域.一直以来,财政部会计司通过多种方式对资产减值会计处理进行规范和指导.除了印发减伯相关具体会计准则之外，还通过企业会计准则和应J1.J指加、企业会计准则讲解等对各类资产的减值会计处理迸一步详细阐择,并辅以示例进行应用指导。近三年,财政部会同国资委、银保监会、证监会联合印发的企业年报【:作通如辞对资产减值相关何区进行了强词和提示,近期会计司还发布减值相关的实施问答等进一步加强实务指导。在会计上，根据企业会计准则基本准则的有关规定，企业资产的特征之一是必须能为企业带来经济利益的流入.由于外部环境变化、企业调整经营策略等原因,资产能师为企业法来的经济利益流入可能发生变化,如果发生减少,当减少位低于其账面价值时,往往表明资产发生了减值，该费产就不能再以原账面价值确认，否则就无法反映资产的实际价值，此时需要进行减值相关的会计处理。实务中,企业持有的资产种类较为多样.根据各类资产的特性不同.且会计准则分别对不同资产的减值进行了具体规定,大体上主要有一:类：对于原材料、在产丛、产成品等存货的诚伯，应当根据企业会计准则第1号存货3进行会计处理。对于固定资产、无形资产、长期股权投资等长期资产.由多项资产构成的资产组成资产组组合以及商誉减值.应当根据C企业会计准则第8号-资产减值进行会计处理.对于包括应收账款、交易性金融资产等在内的金融资产等的减If1.,应当根据企业会计准则第22号金融工具确认和计址进行会计处理，此外,还有-些其他少数特殊费产的减值适用其他具体准则，例如消耗性生物资产的减值适用企业会计准则第5号-生物贵产等.在这里我In就不一一展开，在减值相关准则的实施过程中，我们发现有些企业出于种种动机,违背准则现定对减位进行不当会计处理，有的时或俏迹以判断错误时资产组的认定错误或随意变更、滥用流动资产犍值转回等,造成提前或延后确认减值过多或过少计提减值等结果.甚至还出现在疫情影响的特殊年份.利用破Gi进行财务洗洪等何起.对于这些滥用准则条款甚至是财务造假问遨.在准则规定明确的前提下,明知故犯，违背了准则的规定,在准则监管中要坚决遏制。与此同时，为了回应减值相关准则实施中出现的问题，为实务执行提供技术指导，提升减值准则执行效果.财政部会计司会同证监会会计部就上市公司资产减值会计专虺联合组织本次线上培训.按照培训安排，今天的培训聚焦M值准则招关条款的运用指导，按涉及的资产主要类别分为两个部分。培训的上半部分中我就非金融类资产减值的行关会计处理要求进行讲解.培训的下半部分由我的同事就金融资产减也的书美会计处理要求进行讲解.下面我分别对存货减值的计提、长期资产减值中资产减值迹象的判断和资产组的认定及其变更这三方面重点内容进行逐一讲解。第一部分我的首先来看存货被假计提的有关内容.从上市公F年报分析来看.以非金融类上市公司2022年年报为例.非金融资产减值执失占比最大的项目是存货跌价损失,约占全部非金融资产减值损失的五成以上。对此应当予以关注.在:这部分主要从以下六个方面对存货减值的计提进行说明-是可变现净值的含义和特征.二是确定可变现净值时应考虑的因素”:是计提存货跌价准备的方法,四是存货跌价很备转回的处理，五是存货的M侑迹象。六是存货减值的披苑要求。存货减值在企业会计准则第1号,存贷中有明确规定。基本的处理原则是,企业应当在资产负债表H对存货按照成本与可变现净值孰低计也就是说.当存货成本低于可变现净伯时，存货仍然按照成本计当存货成本高于可变现净值时，就要把存货减记至可变现净伯计量。同时按照成本高于可变现净伯的差额计提存货跌价准备，计入当期损益.在以后会计期间，如果以前减记存货价值的影响因素己经消失，加么然记的金额应当Ur以恢ft.在此前已计提的存货趺价准招金颠内转回.也就是说,存货跌价准备在计物之后,在符合一定条件下是允许转向的，以反映企业流动资产的实际价值.这一点与我们后续要讲到的长期资产减的仃所不同，第一方面，我In甘先来看一下UJ变现净值的含义和特征.按照存货准则的规定,存货在资产负债表H应当按照成本与可变现净值熟低计fit.这里的资产负债表HRt包括年报期末,也包括中期期末.需要注意的是,无论超否有所谓的减值迹象，在每一个资产负债衣日，企业都应当我新确定存货的可变现净值。可变现净值是指在H常活动中，存优的估计售价诚去至完工时估计将要发生的成本。估计的箱伸费用以及相关税费后的金额。可变现净值具有两个基本特征。第一个特征，确定存货可变现冷色的前提是企业在进行日常活动,也就是说进行正常的生产经甘活动。如果企业不是在进行正常的生产经营活动，比如处f清算过程，那么就不能按照存货准则的规定确定存货的UJ变现净值.第二个特征，可变现净值衣现为存货的预计未来净现金流量，而不足而单的等于存货的件价或合同价.从可变现冷值的定义可以看J1.1.,存货在销存过程中可能发生的销包费用和相关税费，以及未达到预定可销售状卷还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目.企业预计的铺14存货现金流附要扣除这些抵减项目后才能确定行货的可变现净值，对于不同的存货而言，可变现净值的构成是有所区别的.对于产成M、商品和用于出合的材料等直接用于出1的商M存货.在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计停价M去估计的销生费用和相关税皆币的金施来确定它的可变现净值。对于需要经过加工才旋出售的材料存货.在正常生产经营过程中陶当以用该材料存货所生产的产成品的估计售价故去至完J:时估计将要发生的成本.估ifITJtfife费用和相关税近后的金额来确定材料的可变现净依。第二方面，我的进一步看一下确定存货可变现净假时应考虑的因索。按照准则规定，目在确定存货的可变现净值时应当以取得的确曲证据为基础.这里所讲的确曲证据包括对确定存货的成本和可变现净值有直接影响的客观证明.取也确凿证刖是存货减值处理实务中应当予以关注的实物中干j赛笆都门发现个别企业全额计提跌价/备的存货。但其后仍在领利使用，甚至部分物料上有对应本年内未完成的订单，这表明企业在计提存货跌价准侪时计提依据不充分,证据不确涉,虚增了资产减优损失.如的所述，存货按照成本与可变现净值以低计量，因此确凿证据也涉及存货成本和可变现净伯两个方面，存货成本的确蕾证据涉及存货的采购成本、加工成本、其他成本以及以其他方式取得存货的成本.这噢应当以取得外来原始凭证、生产成本账簿记录等等作为确凿证据存货可变现净值的确由证据常见的包括产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销俗价格,销货方提供的有关资料和生产成本资料等等.在取得确凿证据的班础上确定存货的可变现净值时，还应当考虑持有存优的目的。由于企业持有存货的11的不同，确定存货可变现净值的计舞方法也有所差异。对于用于出件的存货和用干维埃加工的存货.可变现净值的计分就不相同.第一类,对于持有以备出件的存货，一般是指商品、产成品等等.确定可变现净值时，主要看的是对这种存优本身进行出售的价格，具体又可区分为有合同约定和没有合同约定的情形。对于有合同约定的情形，如果存货是为了执行箱冉合同或者劳务合同而持有的,则其可变现净值应当以合同价格为基础计算.我们发现在这种情形下，的企业没有以合同价格为基础计第产成品的可变现净值，导致存货可变现净值计鼠不准确，存货跌价准爸金额与实际情况偏禽,在此提醒大家注懑，具体来行，无论是企业持有存货的数吊:闸好等于或小于销件合同订购数脸，都属干这种情形。如果企业持有存货的数豉多于销件合同订明数fib也就意味着存货中一部分有合同价格约定.其他部分没有合同价格约定.加么应当分别确定可变现净ft超出部分的存货,也就是其中没有合同价格约定的那部分存货，应当与一般销体价格也就是市场销售价格为基础确定可变现净值,对于没有合同约定的情形,按照类似的思路，可变现净值也应当以微销件价格作为计以基础.此外，对于企业持有的用于出俗的材料，可变现净依的确定也适用于以上不同情形下的相关原则，在此就不螯述了.下面我们来行在第二类，用于淋续加工的存货.企业持有材料的常见目的是为牛.产或提供劳务而持行,此时可变现存值的计算是以用其所生产的产成品的可变现净值为基础的.这个思路与刚才第一类以存货本身的出售价格为基础来计算存在差别，此时，如果用该材料生产的产成品的可变现净值尚于成本，那么该材料仍然应当按照成本计收，无衙计提存货跌价准备。而如果材料价格的下降表明产成品的可变现净优低于成本,则该材料应当按照可变现净值i-1.1.并计提相应的存货夙价准备.此外，在确定存货可变现净值时,还应当考虑资产负侦&I后方项的影响，假如资产负债表日至财务报告批准报出日之间存贷售价发生了波动，如果有I1.et证据表明这个辔价波动对贵产负债表日存贷已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，Je在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否用就不应予以考虑.第三方面，我们来看一下计提存货跣价准备的方法.企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备,这在信息化条件下是可以实现的。在这种方式下，企业应当将将个存货项目的成本与其可变现净值孰低进行比较，按较低者计朵存货,并H.按成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备.这就要求企业应当根据管理要求和存货的特点.明确规定存货项目的确定标准.比如，将某一型号和规格的材料作为个存货项目，将某一个品牌或规格的商品作为一个存优项目等等.除了上述通常技法外，准则还规定以下两种情形可以特殊处理，一是对于数址繁多、单价较低的存货，从成本效益角度出发,可以按照存货类别计提存货跌价准备。二是如果存货具有相同或类似最终用途,并在同地区生产和销售，意味着存货所处的经济环境、法律环境、市场环境等相同，具有相同的风险和报卅，并J1.该存优难以与其他项目分开计收，这种情况下可以对该存货进行合并计提存货跌价准箸。第四方面是存货跌价准的转回的处理.此前我们提到,在符合条件的情况下企业已经计提的存货跌价准备是可以转【可的.这里存货跌价准备转回的条件是以前减记存货价值的影响因素已经消失，而不是在当期造成在:优可变现净值诲于成本的其他影响因素，需要注意的是，当符合存货趺价准需转回的条件时,应在对该项存货,该类存货或该合并存货已计提的存货跌价准备的金额内转【可.也就是强调转回的存货趺价准备与具体该准备的存货项目或类别应当存在且接的对应关系.同时传网的金额已将存货跳价准备的余额冲减至零为取。第五方面,我们来若一下存货的皎值迹象.虽然存货准则没有要求在资产负债表H行减值进望出现时才要做减值测试.但为了便于实务理解和操作且会计准则讲解列出了通常我明存优的可变现净值低成本的附见情形。一是该存货的市场价格持续卜跌,并且在可预见的未来无回升的希里。二是企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的伯格价格.；.砧企业因产品更新换代，原有库存限材料已不适应新产品的需要,而该原材料的市场价格又低于其账面成本，四是因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌.五是我他足以证明该项存货实质上己钱发生减值的情形.对于足以证明已无使用价做和转让价伯的存货。比如以霉烂变质的已过期且无转让价值的生产中己不再需要，并且己无使用价值和行让价值的存货等，通常表明存货的可变现净值为零需要说明的是,这些减值进软并不能力尽存货的所有减假迹象.同时，无论存货是否出现了城慎迹象，在资产负债表I都应当将存货按照成本与可变现净做浓低ii1.:，,以上列举的这些存货减值迹象，时于实务中判断企业是否正确进行存货减值会计处理有一定帮助，应当予以关注.例如,我们发现实务中有的企业存货因被查封等原因而无法淹转长达数年.f在几年之前就应该计提战ITu但却集中在某个年份一次性计提大额战伯.这种会计处理以诚值迹象的背晶，往往提示企业对存优版值的会计处理可能不正确，应当予以注意。存货减俄的相关披露要求。最后也提示一下存货准则规定企业应当在附注中披好存货可变现净值的确定依据、存货跌价准爵的计提方法、当期计提的存货趺价准备的金额.当期转同的存货跌价推各的金额以及计提和传I可的有关情况.从上市公司年报来看，对于存货跌价准备的披赤料遍比较笼统，照抄准则、罗列数字，缺乏结合公司具体情况的披琳和解择。这种缺乏公司特色的披露其实不符合财务报表列报准则中关于企业需要结合具体实际来披航里要会计拈计所采用的关键假设和不确定因索的披露要求,导致报表使用者无法分析上市公司存货减值的实际情况，降低了财务信息的相关性和干j用性。企业应当结合具体实际在报表网注中充分披露存货取信的行关信息.刚才讲解的是会计准则中对存货减值计提的规定.接下来我们来看一下非滥动非金融资产的相关减值要求,对于非金融长期资产相关减值处理，适用企业会计准则第8号-资产战伯.具体而言，这些资产主要包括对子公司、联洋企业和合营企业的长期股权投资。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产、固定资产、使用权资产、生产性生物资产、无形资产、商誉、探明石油天然气矿区权益和相关设施等得根据资产减值准则的或定，资产减值会计处理的主要逻辑是在资产负债衣H,应当首先判断资产是否存在可能发生减值的迹象,如果存在减值透象，就应当进行减值测试，也就是估计该资产的可收回金额如果资产可收回金额低于账面价值.那么应当确认资产减值损失,计入当期损益反映在利润表中.同时计提相应的资产战位准备，作为相关资产的备抵反映在资产负债表中,此外，还要在对注中充分披嘉与流假相关的反要信息。而要说明的是，为了M少企业利用减值手段操纵财务报表的行为准则，对长期资产减值损失转回做了禁止性规定。这种犍值一经确认.不得转回.这也是我国准则与国际准则的实质性差异.下面在这一部分,我们首先对战值进软进行讲解.辿常情况下，然t进拿是在资产负债发日进行资产减值测试的必要前提,在资产负债表I,包括年报期末，也包括中期期末，如果判断资产存在减值迹象,就需要对资产进行减值溯试.需要强调的是.有几类资产是特殊的.无论是否存在减假斑望.或者说无需进行减值迹象的判断,至少在侍年择必须要做减值刈试是因其合弁形成的商誉：二是使用寿命不确定的无形资产.这两类资产在后续让崎中不进行将销，并且考虑到这两类资产的价值和产生的未来经济利益行较大的不确定性。所以而于这线资产,企业至少应当于短年年度终了进行版值测试，以避免资产价值高估三是尚未达到可使用状态的无形资产,由于其价值通常具有较大的不确定性,也应当每年进行减值测试.需要注意的是，上述这几类资产的减值测试是每年必须要做的，无论是否存在减值迹象，都要至少傩年进行减值冽试。如果有减位迹象，那么更应该及时进行减值测谎.比如.针对商誉来说.企业应当充分关注商誉所在资产组或资产组组合的环境、行业环境、实际经营状况及未来钱营规划等因素.合埋判断商誉是否存在战位进思出现减值迹象时应当及时进行减值测试。我们发现，实物中个别上市公司简单以并购m组行为才有业绩补隹承诺，尚在业绩补借期间理由,不进行商誉减值测试，这是错误的做法是否存在业绩补偿不影响每年对商誉进行犍值测试.还有个别企业在年底没有对包含商誉的资产组域资产组组合进行减值测试.仅依据子公司每年的经营状况就简总得出商誉未发生减值的结论。这些做法都是错误的，应当予以注意.如前所述，通常来说，M伯迹歌是资产是否需要进行减值测试的必要前提。考虑到时减值迹象的识别是资产履值准则实施中的一个或要判断.从指导实务操作角度、准则及讲解对减色迹象的判研提供了详细指引且判断资产是否存在可能发生减值的迹象主要可以从外部信息来源和内部信息来源两方面加以判断.从企业外部信息来源来杳，一股有以下几个方面的迹象：第一.如果出现r资产的市价在当期大幅咬下跌,其跌幅明显高于因时间的推格或者正常使用而预计的下跌.第二，企业经野所处的经济、技术或酉法律等环境，以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。第三.市场利率或者其他市场的提高.从而影响企业计灯资产预计未来现金流出现值的折现率，导致资产可收可金额大幅度降低.第四，企业所有者权益的账面价值远高于其市值等等.这些都同资产可能发生减值的迹象。从企业内部信息来源未看.一股有以下几个方面的迹象.第一，有证据友明资产已羟成就过时或者实体已经损坏.笫：,资产己羟或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置，第三，企业内部报告的证据表明资产的经济绩效己经低于或者将低于预期等等.这些都属于资产可能发生减值的选象.此外，对于按照6企业会计准则第2号-长期股权投资k进行核算的长期股权投资来说.投资方应行密切关注被投资单位的价值变化。除了资产减值准则规定的有关俄伯迹象外，长期股权投资i则还规定要求投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享行被投资单位所有者权益账而价值的份额等类似情况.如果有类似情况出现,就应当按照资产减值准则的要求进行减位测试.需要说明的是，由于企业羟营所处的内外部环境千差万别，以上资产减值迹象弁不能穷尽所有的减侑迹象情形。企业应当根据实际僧况来认定资产可能发生犍值的迹象，足否需要进行然值测试也不是根据几种迹象来整出的综合判断，只要有任何一个减值迹象出现,那么就应该对资产进行减值测试.我们发现实务中有些企业对减泊进望的判断存在错误，导致对战伯处理的结果有误.比如有些企业对己羟陈旧过时、实体己经损坏、长期闱置的固定资产并没行进行减值测试，而这些固定资产已经具有了明显的诚值迹象。乂如个别上市公H的联营企业连续亏损多年,且未发现有业绩好转的迹象.但对这项长期股权投资一直未计提减值.对于这些问遨应当予以关注.近期，针对实务中对长期股权投资减值迹象判断的一些共性向SS，会计司出台了项实施问答进行澄泄，在此也加以提本O这个问超的背班是,假设匕市公司乙公司是甲公司的联营企业.甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核切.乙公司股价与当年册现明显下跌，到年底资产负债表日乙公司股票价伯已经远低于乙公司净资产的账面价侑,那么在资产负债表门12月31I,卬公司对乙公司的这项长期股权投资是否存在犍值迹象？对于这个问题，从资产减值准则第，1.条等行关规定来百,资产的市价当期大幅下朕其跌幅明显高干因时间的推移或拧正常使用而鼓计的下跌，是减值逃象.因此.在这个问遨中.有关事实表明甲公司的这Ifi长期股权投资存在减值迹奴,由此延伸的另个问题是，在出现减值迹象之后，甲公司应当对乙公司的该项长期股权投资估计可收回金额.那么，是否可以宜接采用乙公司股价计作为该长期股权投资的可收回金就呢？实施问答中明确.尽管以公司作为上市公司其股票有公开市价.此时还是应当按照资产战他准则第二章的规定,根据该项长期股权投资的公允价（ft减去处冏混用后的净额与该项长期股权投贷预计未来现金流网的现俏：不之间的较而者询定.而不应H接采用一公司股价计尊得出。这项实质问答己经在财政部会计司官网企业公计准则专栏发布,大家可以进一步了解.今天讲解的第:部分地资产减值准则中资产组的认定和变更问时.资产诚值准则中引入了资产祖的概念，这对于资产减值的会计处理是个苣要概会.准则规定，如果有迹象表明一项资产可能发生取假的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金颤.而在企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的情况下应当以该资产所网的资产组为基础来确定资产用的可收网金额，在此琨础上还有资产组组合的概念,也就是若干个资产组殂成的以小资产祖祖合。实务中，很多情形下都是将资产作为资产组或者资产组组合的一部分进行减值测试的。第一方面,我们首先来存一下资产组的概念和认定.£准则3规定资产组是企业可以认定的岫小资产组合,其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或齐资产组.资产组应当由创造现金流入相关的资产构成，认定资产犯时重点应当考虑两方面的因素。笫方面，应当以资产祖产牛的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金波人为依据.这是认定资产组的最关蛙因素.比如，企业的某一生产线、营业网点、业务部门等如果能够独立于其他部门说若单位创造收入产生现金流,或者它形成的收入和现金流入绝大部分独立于其他部门或者单位，井且属于可认定的朵小的资产现合。通常应当将该生产纹、营业网点、业务部门等认定为一个资产组.在资产组的认定中,企业几项资产的组合生产的产品或者其他产出如果存在活跃市场的话.无论这些产品或者其他产出是用于对外出售还是仅供企业内部使用，部表明这几项资产的组合能助独立创造现金渣入.在符合其他相关条件的情况卜，应当将这些资产的凯合认定为资产组。第二方面,资产组的认定还应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或拧监控方式,以及对资产的决策方式.这也是认定资产组应考虑的曳要因素,管理或监控方式指的是，比如是按照生产线业务种类还是按照地区或区域等。如果企业各生产战都是独立生产、管理和监控的，那么各生产戏很可能应当认定为单独的资产现，举个例子,某服装企业有童装、西装、衬衫三个工厂，每个工厂在核算、考核和管理等方面那相对独立.在这种情况下,每个工厂通常各自为一个资产在这个因素里，对资产的决策方式指的是时资产的持续使用或者处罚.的决策方式等，如果某些机器设备是相互关联、互相依存的,其使用和处置是一体化决策的.那么这些机器设饴很可能应当认定为一个资产组.再举个例子，甲公司是家具制造厂，有a和b两个车间，a车间专门生产宓具部件，这些家具部件不存在活跃市场，生产完后由b车同负责1装中公司对a4加小b乍间资产的使川和处置等决策是一体的.在这种情况下,a隼间和b车间通常应当认定为一个资产组.这一方面的因案实际上与企业自身的内部管理有关,也可能有助于企业识别资产组，且应当结合自身具体情况进行判断。霜要强调的是，资产减信准则规定资产组己经确定后,在各个会计期间应当保持一致,不得随意变更。也就是说，资产祖的各项资产构成通常不能随意变更.但是,如果由于企业重组、变更资产用途等原因导致资产组构成确实需要变更的.且可以进行变更.但口管理层应当证明该变更是合理的，并应当在报发附注中作相应说明。披彩资产组组成变化的Ki因，以及前期和当期资产祖祖成情况等等。笫二方面，我们来看一下被分描商誉的资产组的认定向鹿，正如我们刚才所提到的，商誉的减值也与资产组的认定关系率切商誉是在企业合并中形成的,坦然属于会计准则中的资产，但是不能垠独为企业带来经济利益的流入.也就是说雄以独立产生现金液1.囚此，结合前述资产组认定应考虑的因素，近则规定商誉应当结合与他相关的资产组或者资产组组合进行减假测试，并I1.值测试是至少每年年度终了都必须进行的。为了进行资产减猿测试,准则规定因其合并形成的商誉的账面价值,应当自以买日起按股合理的方法分摊至相关的资产城.如果:碓以分掩至相关的资产组.则应当将其分押至相关的资产组织合。需要注意的是，疆于商誉的特性和企业内部管理的实际等，这些分抻商誉的资产殂或资产组组合应当符合一定的条件。结合实务中的应用，会计司近期出台的另一项实施问答对这些条件进一步加以强调.首先.这些相关的资产组或资产组组合应当矩能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或者资产组织合，且应当也和具体情况对协同效应的做出恰当判断。同时，这些资产加或资产组组合还应当同时满足两个条件.第一.应当代表企业基于内部管理目的对商誉进行监控的最低水平.如果管理层是在某一单独的资产组层面监控商管,那么我必须对这个货产组进行商誉及t测试.但如果管理层辰于更大的层面，比如一祖资产祖组合的层面来监控商誉，JE么对商誉的取值测试就应该反映这个情况，但是，这个资产纲或资产组纲合应当不大于按照企业会计准则第35号分部报告所确定的报告分割.考虑到企业会计准则解择第35发布在资产然值准则之后，报告分郃的有关规定发生了一定的变化,在此我们提示，此处所指的报告分部是指解和第3号中所规定的经营分部。如前所述，资产处已经确定后，在各个会计期间应当保持一致,不得随.位变更,除非企业管理层证明变更的合理性并充分披孤.这些殷性原则也同样适用于被分摊商誉的资产组或货产组组合.根据准则规定，皱分摊而誉的资产组或资产组织合确定后也是不能Ki意变更的。但,是，如果企业因或现等原因改变了其报告结构，从而影响到已分描商誉的一个或者若干个资产组或资产组组合构成的.应当按照合理的方法对商誉进行重新分推.将商誉重新分摊至受影响的资产组或者资产红I组合.我们发现，实务中在资产物的认定及变更，尤其涉及到商誉减值的资产组或资产祖祖台的认定及变更存在一些执行不到位的问题。比如，有的上市公司没有基于企业合并的例同效应中获得的相对受益情况恰当认定资产组或者没有自购买H起按照合理的方法将商誉分摊至相关的资产组.个别上市公司在没有发生准则所要求的曳组等原因改变其报告结构的情况下，就1意变更了商誉分摊的资产组或资产组组合。不符合准W1.中资产组已经确定不得随意变更的要求，针对这些执行不到位的同盅,我们再次强冏,企业应当严格按照准则的有关规定执行.不得按照按期目标例推减值测试的结果,更不能将资产组的认定和变更商誉减值作为调节利涧的手段。在正确诳行减值处理的暴础上，企业应当严格按照准则规定在网注中充分披羯与资产减值和商誉减假相关的全部信息。不应选择性按裾部分取值信息或者是规定关键性信息.否则将导致报表使用者无法获取资产减（ft的全部有效信息产生误导应当予以注意.以上就是今天向大家讲解的非金触资产减值的主要内容.今后我们将持续关注准则哄施问1S.加大实务指导工作力度,回应大家的关切.塔谢企业会计准则实施有关单位和人员对准则建设实施I：作的关心关注。今天培训的下半部分招I1.I我的同事向大家讲解金融资产减伯的右美内容,谢谢大家.大家好，刚才我的同：”就非金融资产减值的会计问题做了详细的i井解，下面由我来对金融资产犍值的相关内容做介绍。我今天的介绍主要分为三个部分.金融资产减值现行规定.这个部分我们主要介绍现行准则当中对于金融资产减值的相关规定和要求.第二部分是预期损失法的实芬应用，主要是介绍实务当中较为常见的预内建预期信用损失模型的一些方法，第：部分是介信用损失法的实施年财政部修订印发了企业会计榭Ig第22号金1工具确认和计量,第23号金融资产转移,第24号套期会计和第37号金融工具列报.那么这四项准则现在就是除了这个符合暂缓执行条件的保险公司外在我们国内所有执行企业会计的准则的企业当中都己经全面实旅了.此轮的金融工具准则的修订主要是对金融工具的确认、计璇和列报做出了多方面的这个改进,特别是强化了金融资产减值计提的相关要求.那这也是我In今天培训要聚狼的主要问遨,下面呢我们来看一下现行企业会计准则下对于金融资产减值有哪些具体规定。首先我们未布一下金融资产取值计提的方法，在原来的22号准则3企业只有在有客观证据表明相关金融资产发生减值时才计提减值准备,那么在计提战伤准备的时候相关损失已经发生了，因此是被称为已发生损失法.在已发生损失时才进行MtfI准备.难以及时全面地揭示相关佥融资产在资产负做表I1的信用风隐状况.«为满足加强金融监铃和如实报求风险等芾耍，新的22号准则以预期损失法替代了1.1.发生损失法.要求企业考虑包括前蹈性倡息在内的各种可获得的信息判断相关金融资产的信用风险是否显著增加以及是否已发生伯用减值.进而采用不同的方法来确认和计提减值准备，以解淡原准则下计M侦计提太迟和太少的问题。虽然这个期信用损失法是在22号准则当中来规定的，但是22号准则的适用范恨能侦期怡川损失法的适用范围是不完全相同的.所以我们可以先来在下在新的22号准则下预期信用损失法的适用范围,由于预期信用损失法主要是针对这个佶用风险，对于以公允价伯计枇且其变动计入到当期报益的这个金融资产呢？因为它的这个公允价伯己经保合反映了信用风险,市场风险等各类风险，而且它的公允价值的变动直接计入到了当期损益.所以对于以公允价值计出且其变动计入到当期损益的金融资产是无需考虑减值准备计提的问迤的.所以在22号准则下就适用预期信用损失法.主要是包括以持余成本计版的金融资产和以公允价值计笊且其变动计入到其他综合收益的金融资产.除此之外还有根据收入准则确认的这个合同资产,根据租步准则，出租人礴认的租货应收款,以及不可撤销的贷款承诺和财务担保合同.就是如果说这个不可撤销的贷款承诺和财务担保合同是以公允价值计俄H其变动计入到当期损益的，那同样也是不适用这个预期信用损失法的.接下来我的洪百一下就是预期信用损失的一个含义和基本的方法。根据22号准则第47条的规定，按期怙用损失足指以发生违约的风险为权垂的金融工具信用损失的加权平均（ft.信用损失是指企业按照原实际利率折现的根据合同应收的所有合同现金流状与预期收取的所有现金流盘之间的龙5®，也就是全部现金用软的现值，由于这个预期信用损失要考虑这个付款的金额和时间分布.闪此即使企业能蜂全额收回合同约定的金额.但如果收款的附间晚于合同规定的时间，也必会采用产生这个伯用损失的.届么对于预期信用损失计量的艇本方法，我们的准则里面是提出来个三阶段法，加对于购买和源生时没有发生信用减俏的这个金融工具，我们可以把它发生减值的过程分为三个阶段，并采用不同的这个会计处理方法.第一个阶段就是自初始确认日后信用风险未显著增加的金融工具.其中它也包括在资产负债衣11信用风险较低的这个金联工具。对于处这个阶段的金1»工具，企业应当按照这个未来12个月的预期信用损失去计设损失准需并按照账面余额，也就是未扣除减值准备的金额和实际利率去计算利息收入.那对于信用风险自初始确认后已经显著增加,但是尚未发生信用减值的金融工具,我们把它归为第二阶段，对于处于这个阶段的金融工具应当按照该工具整个存续期的预期信用损失计收损失准备，并按照它的账面余额和实际利率去计算利息收入。班对于发生了信用娥值的金融工具，我们把它归到第三个阶段。对于处于这个阶段金融匚具,应当按照该工具整个存续期的按期信用损失去计圻损失准备.并且要按照它的摊余成本，也就是账而余颔减掉以计提减值准备之后的金秋和实际利率去计。这个利息收入。那么对购买或不是源生是己发生信用减值的金网资产，企业应当将初始确认后整个存续期内预期信用损失的变动确认为损失准的,并按其撞余成本和经信用调整的实际利率计算利息收入.那我们可以行到在整个阶段的划分,我们是以信用风险是否显著增加以及是否发生减值作为一个重要判断依据的.所以我们首先来看一下这个信用风险显再增加的,个评估，因为这是我们进行阶段划分的一个承要基础。那时于这个信用风险显著增加的评估,准则上是要求我们在判断标准上来用的是一个相对比较法,就是我不是仅仅去看期末的信用风险的绝对（rt而是通过比较金融J1.具在初始确认时所确定的预期.存续期内的违约概率和工具在资产负债衣日所确定的预计存续期内违约概率去进行判断,此处的违约概率，它指的是在某一个时点上所确定的未来期间发生违约的概率，而不是在该时点上发生违约的概率.需要注意的是企业在对信用风险的变化进行评砧时.不能鲂筒单的比较违约风险的时间推移的绝对变化，比如说如果一项预计存续期为十年的金融工具，在初始确认时确定的违约概率和后来预计存续期仅剩五年时确定违约概率相同，则可能表明它的信用风险是己经增加的。因为一般而言，在信用风险不变的情况下，金融工具的存续期越长,那么它的述的概率是越高的.防着存续期的消收,姓的柢率一般也会逐渐降低.那么在评估信用风险变化的时候，我们应当考虑的因案也是很妥的.比如说这个企业自身的偿债能力、经甘能力、合同条款以及I1.t大不利小攻，预警信号，以及企业的这个还款行为、逾期信息，它所处的监管和经雷环境等等，在确定金融工具信用风险水平的时候,准则上是要求企业应当考虑就是以合理成本也就是无需付出不必要的这个额外成本或努力即可.抉得合理且有依据的前脱性信息的时候，我们是不能膨以仅仅依赖这个逾期信息的，因为逾期是金融工具信用风院显X增黑的个常.见的结果,就是往往在实务当中逾期可能会被作为信用风险显著增加的一个标志，但是信用风险雅普增加其实是逾期的一个主要原因,通常也是先于趁期发生的.所以就是如果说企业能峡以合理的成本获得合埋且有依据的这个前脂性估恩的时候,不能鲂仅仅依赖逾期信息来判断怕用风险是不是显吓增加，而是要尽可能在逾期之前去确定信用风哙是否显若增加。第三要求是以组合为基咄进行评估.因为在实务当中有可能在单项工具层面是无法以合理成本获得关于伯用风险显著增加的充分证据的.比如说对于一些商业银行来说,它可能无法跟踪好一个零售贷款的借款人的个人信用变化。那在这种时候，我可以在组合的菸础上来评估信用风险是否显著增加。如果可行，那就可以以共同风险特征为依据,将金融工具分成不同的组别.从而使有关的评估能够更加的合理，能够及时的识别舟信用风险是否显著增加"那可能采用的共同的信用风险特征包括金融工具的类型，信用风险评级、担保物类型、初始确认菊余合同期限、借款人所处行业、借款人所处的地理位用.、贷款抵押率等等。这是我们在进行信用风险显著增加的评估的时候得要注意的事项.那么接下来我In再来看一下预期佶用损失的计J.I.从预期信用损失的定义来看，它是以违约概率为权近的现金流玳缺口的现慎的加权平均K1.在22号准则我面对预期信用报失的i1.它要求应当反映以下三个方面的这个要素.第一个它是一个无偏概率的这个加权金额.就是它要始终反映发生以及不发生信用损失的可能性,而不是仅对最好或者最坏的情形去做出估计.第二是货币时间价值第:是在资产负债表日无需付出不必要的额外成本或努力即可获得的有关过去jiJ5h当前状况和未来经济状况预测的合理且有依据的信思。那么这些信息既包含就是与借款人特定因素相关的这个信息，也包括反映总体经济状况和趋势的信息.可以来自内部,也可以来F1.外部.例如关于信用畏失的企业内部历史经验、企业内部评级信息、其他企业的侑用损失经验、外部评级、外部Hi告和外部统计数据等等。如果企业没有关干特定金融工具的数据来源或此类来源的这个数据不充分，那么也可以使用同行业类对于类似金融匚具的一些经脸数据.那我们在进行预期信用损失计俄的时候会有一些需要特别注意的点.比如说第个估计预期信用根失的这个期间，预期信用损失的期间指的是彳i相关的这个金融工具可能发生的这个现金流畿口所属的期间.需要注意的是,预期信刖损失的期间能金融工具是否按整个存续期内预期信用损失金蔡计量损失准备是两个不同的柢念.12个月内预期估用损失指的是囚资产负债农日后12个月内,如果存续期更难就足按这个存续期可能发生的这个违约小件而导致的，这个金融工具在整个程序存续期内现金流缺口的一个加权平均值。而不足仅仅是发生在12个月内的现金流缺I的一个加权平均值，第二就是我们需要根据我们确定的这个预期信用损失期间去估计这个现金流量.按照准则的规定，我们预期收取的所有合同现金流属，它是不限于合同教明的条款所产生的现金流取的。就是它不仅包括令何在明确我明的条款所产生的现佥流果，还包括出生所持担保品获得的这个现金流屈，以及届于合同条款组成部分的其他信用增绘所产牛的现金流量。那其中网于合同条款成部分的其他信用增级是包括位于金融匚具的同一合同.但实质I:与金融J1.具的这个合同构成一个整体的一些的其他侑用增级的条款，那在计JA预期伯用损失的时候，我的御要考虑就是说典于合同条款组成部分的财务担保合同等信用增级所产生的现金流;也但如果这个信用增拨相关的现金流量己经单独确认的，那么在计破信刖损失的时候就不可以再重现考虑了.此外，我们要确定合适的折现率，那折现率辿常是初始确认时，我们确定的实际利率或者是近似依。如果令同里面是浮动利率的，那么我们要采用当前的这