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中级财务会计 第十五章 利润,1.熟悉利润的构成，掌握本年利润的核算了解所得税的计算方法，2.明确税前会计利润与应纳税所得额之间产生永久性差异的原因。3.明确资产和负债的账面价值和计税基础之间产生的暂时性差异，暂时性差异对不同期间所得税的影响，暂时性差异产生的递延所得税资产和递延所得税负债的核算；掌握资产负债表债务法下所得税的核算。4.熟悉利润分配的程序，掌握利润分配的会计处理。,学习目标,重点 1.利润及其构成，利润的计算，本年利润的结转 2.企业所得税及其计算，税前会计利润和应税所得额的差异 3.纳税影响会计法核算所得税；利润分配核算的内容及程序，利润分配的核算 难点 纳税影响会计法核算所得税；,教学重点与难点,第一节 利润的计算,一、利润的概述（一）利润的定义 利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。,与直接计入所有者权益的利得和损失区别：直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失。利得是指由企业非日常活动形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。,二、利润的构成 税前利润：净利润：（注：交易已经完成、所在权发生转移 可以计量）,营业利润,营业外收支净额,所得税,利润的构成,1、营业利润,2、利润总额,3、净利润,营业利润=营业收入营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失公允价值变动收益（公允价值变动损失）投资收益（投资损失）,企业经营业务所确认的收入总额，包括主营业务收入和其他业务收入,企业经营业务所发生的实际成本总额，包括主营业务成本和其他业务成本,企业各项资产由于减值所可能发生的损失,企业交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得（或损失）。,企业以各种方式对外投资所取得的收益（或损失）。,企业在缴纳所得税之前实现的利润，也称为税前利润。利润总额=营业利润营业外收入营业外支出,企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得，如罚没收入等,企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，如非常损失等,企业的税前利润（利润总额）扣除所得税费用后的余额，也称为税后利润。净利润=利润总额所得税费用,企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用,三、计入当前利润的利得和损失,(一)利得和损失的性质(二)营业外收入,与其日常活动无直接关系的各项利得,设置“营业外收入”账户。营业外收入确认和结转的核算。,1、债务重组利得,例：丙企业发生财务困难，与乙企业进行债务重组，双方商定，丙企业用一批商品抵偿应付乙企业货款20万元，该批商品账面价值7万元，未计提跌价准备，公允价值及计税价格均为10万元增值税率17%。乙企业已为该项债券计提2万元坏账准备。,借：应付账款 200 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费应交增值税 17 000 营业外收入 83 000借：主营业务成本 70 000 贷：库存商品 70 000,2、非货币性资产交换利得,例2：甲企业以一项土地使用权与丁企业一栋产权房屋进行交换，该交易具有商业实质，该项土地使用权的公允价值为2500万元，账面余额2100万元，累计摊销300万元，未计提减值准备。甲企业还收到丁企业支付补价500万元。,甲企业换入资产入账价值=2500-500=2000甲企业确认资产交换收益=2500-（2100-300）=700借：银行存款 5000 000 固定资产 20 000 000 累计摊销 3000 000 贷：无形资产 21 000 000 主营业务收入 7000 000,3、政府补助,（1）政府补助的概念和特征,概 念,政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。,特 征,政府补助是无偿的政府补助通常附有条件政府补助不包括政府的资本性投入,新准则新内容,第十四章 利润,1)与资产相关的政府补助与资产相关的政府补助应当确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。2)与收益相关的政府补助用于补偿企业以后期间费用或损失的取得时先确认为递延收益，确认相关费用的期间计入当期营业外收入；用于补偿企业已发生费用或损失的取得时直接计入当期营业外收入。,（2）政府补助的业务处理,第十四章 利润,3、政府补助利得,例3：研发一项某环保产品生产企业节能环保产品获得专利。为了支持环保企业发展，当地政府决定向该企业拨款150万元给与补助，其中，120万元用于购置生产设备扩大生产。30万元为补偿前期研发费用。07年12月，该企业收到政府机构拨款150万，并购置设备价值125万元，超出部分企业自付。设备有效使用期限10年。,1、取得设备时借：银行存款 1 500 000 贷：营业外收入 300 000 递延收益 1 200 0002、各月均摊收益借：递延收益 10 000 贷：营业外收入 10 0001200000/10/12=100003、清理设备结转递延收益余额借：递延收益 960 000 贷：营业外收入 960 0001200000-累计已结转10000*12*2=960 000,4、企业在清查财产过程中，查明固定资产盘盈：借：待处理财产损溢 待处理固定资产损溢 贷：营业外收入固定资产盘盈 5、企业在生产经营期间，固定资产清理所取得的收益：借：固定资产清理 贷：营业外收入 处置固定资产净收益,6、企业出售无形资产，按实际取得的转让收入：借：银行存款 无形资产减值准备 营业外支出出售无形资产损失 贷：无形资产 应交税费 或者：借：银行存款 无形资产减值准备 贷：无形资产 应交税费 营业外收入出售无形资产收益,7、企业取得的罚款净收入：借：银行存款 贷：营业外收入 8、逾期未退包装物没收的加收的押金：借：其他应付款 贷：应交税费 营业外收入,期末，企业应将“营业外收入”科目余额转入“本年利润”科目，结转后“营业外收入”科目应无余额。,设置“营业外支出”账户。营业外支出确认与结转的核算。,与其日常活动无直接关系的各项损失,（三）营业外支出,例 题,第十三章 收入、费用和利润,1、企业在清查财产过程中，查明固定资产盘亏：借：营业外支出固定资产盘亏 贷：待处理财产损溢 待处理固定资产损溢 2、企业在生产经营期间，固定资产清理所发生的损失：借：营业外支出处置固定资产净损失 贷：固定资产清理,3、企业在债务重组过程中发生的债务重组损失：借：营业外支出债务重组损失”借或贷：相关科目 期末，企业应将“营业外支出”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后“营业外支出”科目应无余额。,例：例：丙企业发生财务困难，与乙企业进行债务重组，栓放上定：丙企业用一批商品抵偿应付乙企业货款20万元，该批商品账面价值7万元，未计提跌价准备，公允价值及计税价格均为10万元增值税率17%。乙企业已为该项债券计提2万元坏账准备。,乙企业：借：库存商品 100 000 应交税费应交增值税 17 000 坏账准备 20 000 营业外支出 63 000 贷：应收账款 200 000,4、非货币性交换损失,例2：甲企业以一项土地使用权与丁企业一栋产权房屋进行交换，该交易具有商业实质，该项土地使用权的公允价值为2500万元，账面余额2100万元，累计摊销300万元，未计提减值准备。甲企业还收到丁企业支付补价500万元。（假定房屋公允价值为2000万元，账面余额2200万元，已提折旧300万元。）,例2：甲企业以一项土地使用权与丁企业一栋产权房屋进行交换，该交易具有商业实质，该项土地使用权的公允价值为2500万元，账面余额2100万元，累计摊销300万元，未计提减值准备。甲企业还收到丁企业支付补价500万元。（假定房屋公允价值为2000万元，账面余额2200万元，已提折旧150万元。）,丁企业换入资产入账价值=2000+500=2500丁企业确认资产交换损失=2200-150-2000=50借：无形资产 25 000 000 营业外支出处置固定资产净损失500 000 贷：固定资产清理 20 500 000 银行存款 500 000,1、企业在清查财产过程中，查明固定资产盘亏：借：营业外支出固定资产盘亏 贷：待处理财产损溢 待处理固定资产损溢 2、企业在生产经营期间，固定资产清理所发生的损失：借：营业外支出处置固定资产净损失 贷：固定资产清理,3、企业在债务重组过程中发生的债务重组损失：借：营业外支出债务重组损失”借或贷：相关科目 期末，企业应将“营业外支出”科目的余额转入“本年利润”科目，结转后“营业外支出”科目应无余额。,例：丙企业发生财务困难，与乙企业进行债务重组，栓放上定：丙企业用一批商品抵偿应付乙企业货款20万元，该批商品账面价值7万元，未计提跌价准备，公允价值及计税价格均为10万元增值税率17%。乙企业已为该项债券计提2万元坏账准备。,乙企业：借：库存商品 100 000 应交税费应交增值税 17 000 坏账准备 20 000 营业外支出 63 000 贷：应收账款 200 000,主营业务收入 收入 其他业务收入 投资收益,主营业务成本 其他业务成本 营业税金及附加 费用 其他业务支出 资产减值损失 销售费用 管理费用 财务费用 所得税费用,收入 费用 利润 公允价值变动损益 营业外收入 营业外支出,主营业务利润 营业利润利润总额净利润,期间费用,四、利润结转,（一）本年利润的转入企业应设置“本年利润”科目，核算当期实现的净利润（或发生的净亏损）。企业期（月）末结转利润时，应将各损益类科目的金额转入“本年利润”科目，结平各损益类科目。结转后“本年利润”科目的贷方余额，为当期实现的净利润；借方余额为当期实现的净亏损。,（二）本年利润转出 企业年终将全年实现的税后净利润转入利润分配科目时，借记“本年利润”科目，贷记“利润分配未分配利润”科目。,1.结转各损益类科目收益性质金额：2.结转各损益类科目费用支出性质金额：3.结转所得税费用,引 言,的会计分录关于所得税核算最简单,借：所得税费用 贷：应交税费 应交所得税,本年利润,银行存款,1.计算,2.结转,3.上交,第二节 所得税,问 题,一如果所得税费用和应交税费应交所得税相等，税前会计利润等于应纳税所得额吗？，不一定二所得税费用和应交税费应交所得税总是相等吗？，不一定,一、所得税会计的概念,1、概念所得税会计：研究如何处理按照会计准则计算的税前会计利润（或亏损）与按照税法计算的应税所得之间差异的会计理论和方法。2、产生的原因（见下表）,3、主要的差异确认收益实现和费用扣减的时间不同费用的可扣减性标准不同对资产、负债等的确认时间和范围不同,税前会计利润差异=应纳税所得额,永久性差异,暂时性差异（影响当期的金额）,只影响当期,收支计算口径不同,大多数情况影响本期和以前期间,资产、负债账面价值和计税基础不同,二、永久性差异,含义：由于会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应税所得额之间的差异。特点：它不会影响其他会计期间，也不会在其他会计期间得到弥补。,永久性差异的类型,1.可免税收入 有些收入在会计上确认为收益，但税法不作为应纳税所得额。如：国库券的利息收入，依税法免税。2.税法作为应税收益的非会计收益有些项目在会计上并非收入，但税法应作为收入征税。如企业与关联企业以不合理定价手段减少会计收益，税法规定征税机关有权合理调整增加应税所得。如：有些视同销售,3.不可扣除的费用或损失有些支出在会计上列为费用或损失，但税法上不予认定。如超标准的业务招待费、各种税收滞纳金、罚款等。在计算应税利润时，这些项目金额要加到会计利润中一并计税。,4.税法作为可扣除费用的非会计费用如：技术开发费当年比上年实际支出增长超过10%，可以加扣50%。这部分加扣额就是财务会计未确认的费用。,永久性差异的处理由于永久性差异只影响当期的应税收益，不会影响以后各期收益，因此，永久性差异不必作账务处理。,例：某企业某年利润总额为10万元，该年度“财务费用”中列入企业购买国库券的利息收益0.5万元，“管理费用”中列入超过超标准的业务招待费0.8万元，“营业外支出”中列入罚款及滞纳金支出0.3万元。计算该企业本年度应纳所得税额。（不考虑三费）,应纳税所得额=10-0.5+0.8+0.3=10.6（万元）,三、暂时性差异,定义：指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。分类：应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异时间性差异 是反映在一个时期产生而以后的一个或多个期间转回的会计收益与应税收益之间的差异其他暂时性差异 是指因其他原因而使资产负债表中资产或负债的账面价值与计税基础不同而产生的差异企业会计准则18号所得税要求统一以资产负债表债务法核算所得税,四、资产负债表债务法的运用,资产负债表债务法基本核算要求 时点：一般在资产负债表日 特殊交易或事项确认资产、负债时基本核算程序：1.确定资产、负债的账面价值2.确定资产、负债的计税基础3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异4.确认递延所得税资产及负债5.确定本期应交所得税6.确定利润表中的所得税费用,（一）资产负债的计税基础企业在取得资产、负债时，应确定其计税基础。,资产、负债的账面价值,计税基础,差异,递延所得税资产递延所得税负债,定义：指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果这些经济利益不需要纳税，则该资产的计税基础即为其账面价值。,资产的计税基础未来年度可税前列支的金额,某一资产负债表日的计税基础成本-以前期间已经税前列支的金额,如何判断：,资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除的金额；资产持续持有过程中，计税基础时资产取得成本减去以前期间按税法规定已经税前扣除后的金额。如：固定资产的计税基础是指成本已在税前扣除的折旧后的金额。,例某公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；但按税法规定跌价准备不能税前列支，所以，存货的计税基础为100万元。,【固定资产】会计：实际成本-累计折旧-减值准备税法：实际成本-累计折旧【例】某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。账面价值=1000-100-100-80=720万元计税基础=1000-200-160=640万元账面价值大于计税基础80万元，形成暂时性差异（应纳税）,资产的计税基础和暂时性差异,【无形资产】会计：账面价值=实际成本-累计摊销-减值准备 账面价值=实际成本-减值准备（对于使用寿命不确定的无形资产）税法：计税基础=实际成本-累计摊销【例】某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。账面价值=160万元 计税基础=144万元账面价值大于计税基础，形成暂时性差异16万元（应纳税）,资产的计税基础和暂时性差异,【内部研发形成的无形资产】会计处理：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本税法：盈利企业的研发支出可加计扣除【例】企业当期发生研发支出1000万元，其中资本化形成无形资产的为600万元。无形资产成本：600万计税基础：0,资产的计税基础和暂时性差异,【交易性金融资产】初始计量金额：会计与税法规定相同后续计量：会计-按公允价值，公允价值变动进损益税法-不认可持有利得或损失【例】企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为100万元,即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为100万元账面价值与计税基础之间的差异10万元，即为暂时性差异（可抵扣暂时性差异）,资产的计税基础和暂时性差异,资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况：固定资产无形资产交易性金融资产可供出售金融资产长期股权投资其他计提减值准备的资产,（二）负债的计税基础,含义：指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。,负债的计税基础负债的账面价值未来年度可税前列支的金额,负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳所得税，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额为0，因此负债的计税基础账面价值。某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税额，使得计税基础不同于账面价值。如：某些预计负债。,【预计负债之一】会计：按照或有事项准则，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用，允许在实际发生时扣除。【例】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。预计负债账面价值=100万元 预计负债计税基础=账面价值100万-可从未来经济利益中扣除的金额100万=0 负债账面价值大于计税基础，形成暂时性差异100万元（可抵减）,负债的计税基础和暂时性差异,【预计负债之二】会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除【例】假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。账面价值=1000万元计税基础=账面价值1000万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=1000万元 账面价值等于计税基础，尽管会计与税法规定不一致，但不形成暂时性差异,负债的计税基础和暂时性差异,（三）暂时性差异,1、应纳税暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应纳税金额的暂时性差异。,资产的账面价值大于其计税基础,负债的账面价值小于其计税基础,应纳税暂时性差异,2、可抵扣暂时性差异指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。,资产的账面价值小于其计税基础,负债的账面价值大于其计税基础,可抵扣暂时性差异,可抵扣暂性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额,应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额,递延所得税资产,递延所得税负债,回到主题，若税前会计利润和应纳税所得额之间存在永久性差异的情况下，所得税费用=应交税费应交所得税。,若资产、负债账面价值与计税基础不同，存在暂时性差异，大多数情况下，会导致本期和以前期间税前会计利润和应纳税所得额之间存在差异。应纳税暂时性差异，产生递延所得税负债，可抵扣暂时性差异，产生递延所得税资产。,（三）递延所得税资产和负债的确认和计量,1、递延所得税负债的确认递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。应纳税暂时性差异在转回期间将增加应纳税所得额和应交税金，导致经济利益的流出，在其发生当期，构成企业应支付税金的义务，应作为负债确认。,确认原则：除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税的同时，应确认利润表中的所得税费用。交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额的，相关的所得税影响应作为利润表中所得税的组成部分；与直接计入所有者权益的交易或事项相关的，其所得税影响应减少所有者权益；与企业合并中取得资产、负债相关的，递延所得税影响应调整购买日应确认的商誉或是计入合并当期损益的金额。,资产的账面价值大于其计税基础,负债的账面价值小于其计税基础,应纳税暂时性差异,会计账面价值2000,计税基础1200,固定资产,会计利润,应纳税所得额,大于,递延所得税负债增加,贷方核算,发生时,转回时,会计利润,应纳税所得额,小于,递延所得税负债减少,借方核算,【例】企业拥有一项交易性金融资产，取得成本为1600万，期末市价为1760万。税法规定交易性金融资产持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，待出售时一并计算应计入应纳税所得额的金额。产生160万的应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债。,【例】A企业于206年12月6日购入某项设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，因该资产长年处于强震动状态，计税时按双倍余额递减法计列折旧，使用年限及净残值与会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。,分析：207年资产负债表日，该项固定资产按照会计规定计提的折旧额为50万元，计税时允许扣除的折旧额为100万元，则该固定资产的账面价值450万元与其计税基础400万元的差额构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。207年12月31日递延所得税负债余额=（450-400）25%=12.5万元 借：所得税费用 12.5 贷：递延所得税负债 12.5208年12月31日资产账面价值=500-500102=400万元资产计税基础=500-50020%-40020%=320万元递延所得税负债余额=（400-320）25%=20万元 借：所得税费用 7.5 贷：递延所得税负债 7.5,不确认递延所得税负债的特殊情况：商誉的初始确认：非同一控制下的企业合并中，合并成本大于被购买方可辨认净资产公允价值的份额的差额，按照会计准则应确认为商誉。税法规定在计税时不认可商誉的价值，计税基础为0。二者之差形成暂时性差异，但是不确认为递延所得税负债。,2、递延所得税资产的确认,（1）一般原则：递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。,资产的账面价值小于其计税基础,负债的账面价值大于其计税基础,可抵扣暂时性差异,会计账面价值1200,计税基础2000,固定资产,会计利润,应纳税所得额,小于,递延所得税资产增加,借方核算,发生时,转回时,会计利润,应纳税所得额,大于,递延所得税资产减少,贷方核算,特殊情况：企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。按照购买法核算的企业合并中，会计准则规定确定的合并中取得的资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予以确认的商誉。,与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益，如因持有待售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。,【例题6】大海公司2008年12月1日取得一项可供出售金融资产，成本为210万元，2008年12月31日，该项可供出售金融资产的公允价值为200万元。大海公司适用的所得税税率为25%。【答案】（1）2008年12月1日 借：可供出售金融资产成本 210 贷：银行存款 210（2）2008年12月31日 借：资本公积其他资本公积 10 贷：可供出售金融资产公允价值变动 10 借：递延所得税资产 2.5 贷：资本公积其他资本公积 2.5,2、不确认递延所得税资产的特殊情况除企业合并以外的交易中，如果发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债价值与其计税基础不等所形成的可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。,3、递延所得税资产和负债的计量,按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。若税率发生变化，应对已确认的递延所得税资产或负债进行重新计量，将其影响数计入变化当期的所得税费用。但是直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的递延所得税资产或负债除外。,4、所得税费用的确认与计量,采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税。所得税费用的确认和计量如下图所示。,计量当期所得税应交所得税=应纳税所得额所得税税率应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额递延所得税 递延所得税（期末递延所得税负债期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）所得税费用应交所得税递延所得税 所得税费用应交所得税（递延所得税负债增加递延所得税负债减少）（递延所得税资产减少递延所得税资产增加）,递延所得税费用的确认：一般情况下 利润表企业合并 调整商誉确认时记入权益的交易 记入权益,【例】,甲企业适用25%所得税税率，08年利润总额750万元（税前会计利润）。会计与税收之间差异包括：（1）国债利息收入 50万元（2）税款滞纳金 60万元（3）交易性金融资产公允价值增加 60万元（4）存货跌价准备 200万元（5）售后服务预计费用 100万元,第一步，计算应交所得税,税前会计利润 750万元调整永久性差异：（1）国债利息收入-50万元（2）税款滞纳金+60万元调整暂时性差异（影响当期金额）（3）交易性金融资产公允价值增加-60万元（4）存货跌价准备+200万元（5）售后服务预计费用+100万元 应纳税所得额 1 000万元 所得税税率 25%应交所得税 250万元,第二步，计算暂时性差异影响纳税金额,（3）交易性金融资产公允价值增加60万，使资产账面价值计税基础，税前会计利润应税所得额，产生应纳税暂时性差异，使所得税费用应交所得税，确认递延所得税负债6025%=15（万元）（4）存货跌价准备计提200万元，使资产账面价值计税基础，税前会计利润应税所得额，产生可抵扣暂时性差异，使所得税费用应交所得税，确认递延所得税资产20025%=50（万元）（5）售后服务预计费用确认100万元，使负债账面价值计税基础，税前会计利润应税所得额，产生可抵扣暂时性差异，使所得税费用应交所得税，确认递延所得税资产10025%=25(万元),第三步，计算所得税费用,当期所得税费用=应交所得税+递延所得税负债增加-递延所得税资产增加=250+15-50-25=190（万元）计算过程如下表：,应纳税暂时性差异产生递延所得税负债6025%=15（万元）可抵扣暂时性差异产生递延所得税资产30025%=75（万元）,第四步，做出会计分录,借：所得税费用 190 递延所得税资产 750 000 贷：应交税费应交所得税 2 500 000 递延所得税负债 150 000,第三节 利润分配,利润分配是指企业税后净利润的分配，是企业利润总额（税前会计利润）减去所得税费用后的净额分配。一、利润分配的程序和核算内容 企业本年实现的净利润加上年初未分配利润（或减去年初未弥补亏损）和其他转入后的余额，作为可供分配的利润，企业利润分配的程序和核算内容如下：（一）提取法定盈余公积法定盈余公积按照税后净利润（减弥补亏损）的10%提取，当企业的法定盈余公积达到注册资本的50%时，可不再提取。,（二）向投资者分配利润或股利 企业可供分配的利润减去提取的法定盈余公积后，为可供投资者分配的利润，可供投资者分配的利润按下列顺序分配：,1.应付优先股股利2.提取任意盈余公积3.应付普通股股利4.转作股本的股利,这样企业当年可供分配的利润按规定顺序分配后，为留待以后年度进行分配的未分配利润。,二、利润分配的核算,（一）“利润分配”科目 企业设置“利润分配”科目，核算利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的余额。本科目应当分别“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。“利润分配”科目年末余额，反映企业的未分配利润（或未弥补亏损）。,（三）利润分配的会计处理企业按规定提取的盈余公积，借记“利润分配提取法定盈余公积、提取任意盈余公积”科目，贷记“盈余公积法定盈余公积、任意盈余公积”科目。,经股东大会或类似机构决议，分配给股东或投资者的现金股利或利润，借记“利润分配应付现金股利或利润”科目，贷记“应付股利”科目。用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积法定盈余公积或任意盈余公积”科目，贷记“利润分配盈余公积补亏”科目。,年度终了，企业应将本年实现的净利润，自“本年利润”科目转入“利润分配未分配利润”科目，贷记“本年利润”科目，为净亏损的做相反的分录；同时，将“利润分配”所属其他明细科目的余额，转入“利润分配未分配利润”科目，结转后，“利润分配”科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。,第三节 每股收益,一、每股收益概述 每股收益是指普通股股东每持有一股所能享有的企业利润或需承担的企业亏损。每股收益包括基本每股收益和稀释每股收益两类。二、基本每股收益基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润发行在外普通股的加权平均数 发行在外普通股加权平均数期初发行在外普通股股数+当期新发行普通股股数已发行时间报告期时间-当期回购普通股股数已回购时间报告期时间,【例15-8】某公司207年期初发行在外的普通股为30 000万股；4月30日新发行普通股16 200万股；12月1日回购普通股7 200万股，以备将来奖励职工之用。该公司当年度实现净利润为l6 250万元。207年度基本每股收益计算如下：发行在外普通股加权平均数为：30 00012/12+16 2008/12-7 2001/12=40 200（万股）或者30 0004/12+46 2007/12+39 0001/12=40 200（万股）基本每股收益=16 250/40 200=0.4（元/股）,三、稀释每股收益（一）基本计算原则 稀释每股收益是以基本每股收益为基础，假设企业所有发行在外的稀释性潜在普通股均已转换为普通股，从而分别调整归属于普通股股东的当期净利润以及发行在外普通股的加权平均数计算而得的每股收益。（二）可转换公司债券 稀释每股收益=（净利润+假设转换时增加的净利润）（发行在外普通股加权平均数+假设转换所增加的普通股股数）,【例15-9】某上市公司207年归属于普通股股东的净利润为38 200万元，期初发行在外普通股股数20 000万股，年内普通股股数未发生变化。207年1月1日，公司按面值发行60 000万元的三年期可转换公司债券，债券每张面值100元，票面固定年利率为2%，利息自发行之日起每年支付一次，即每年12月31日为付息日。该批可转换公司债券自发行结束后12个月以后即可转换为公司股票，即转股期为发行12个月后至债券到期日止的期间。转股价格为每股l0元，即每l00元债券可转换为l0股面值为l元的普通股。债券利息不符合资本化条件，直接计人当期损益，所得税税率为33%。假设不考虑可转换公司债券在负债和权益成份的分拆，且债券票面利率等于实际利率。207年度每股收益计算如下：基本每股收益：38 20020 000=1.91（元/股）假设转换所增加的净利润=60 0002%（1-33%）=804（万元）假设转换所增加的普通股股数=60 000/10=6 000（万股）增量股的每股收益=804/6 000=0.134（元/股）增量股的每股收益小于基本每股收益，可转换公司债券具有稀释作用。稀释每股收益=（38 200+804）/（20 000+6 000）=1.50（元/股）,（三）认股权证、股份期权 认股权证和股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。增加的普通股股数拟行权时转换的普通股股数-行权价格拟行权时转换的普通股股数当期普通股平均市场价格,【例15-10】某公司207年度归属于普通股股东的净利润为2 750万元，发行在外普通股加权平均数为5 000万股，该普通股平均每股市场价格为8元。207年1月1日，该公司对外发行1 000万份认股权证，行权日为208年3月1日，每份认股权证可以在行权日以7元的价格认购本公司1股新发的股份。该公司207年度每股收益计算如下：基本每股收益：2 750/5 000=0.55（元/股）调整增加的普通股股数=1 000-1 00078=125（万股）稀释每股收益=2 750/（5 000+125）=0.54（元/股）,（四）企业承诺将回购其股份的合同 企业承诺将回购其股份的合同中规定的回购价格高于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。增加的普通股股数回购价格承诺回购的普通股股数当期普通股平均市场价格-承诺回购的普通股股数,【例15-11】某公司207年度归属于普通股股东的净利润为400万元，发行在外普通股加权平均数为1 000万股。207年3月2日，该公司与股东签订一份远期回购合同，承诺一年后以每股5.5元的价格回购其发行在外的240万股普通股。假设，该普通股207年3月至l2月平均市场价格为5元。207年度每股收益计算如下：基本每股收益：4001 000=0.4（元/股）调整增加的普通股股数=2405.55-240=24（万股）稀释每股收益=400/（1 000+2410/12）=0.39（元/股）,四、每股收益的列报（一）重新计算1、派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股 企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，但不影响所有者权益总额，也不改变企业的盈利能力。企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。,2、配股企业当期发生配股的情况下，计算基本每股收益时，应当考虑配股中包含的送股因素，据以调整各列报期间发行在外普通股的加权平均数。计算公式如下：每股理论除权价格（行权前发行在外普通股的公允价值总额配股收到的款项）行权后发行在外的普通股股数调整系数=行权前发行在外普通股的每股公允价值每股理论除权价格因配股重新计算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益调整系数本年度基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润（配股前发行在外普通股股数调整系数配股前普通股发行在外的时间权重配股后发行在外普通股加权平均数）存在非流通股的企业可以采用简化的计算方法，不考虑配股中内含的送股因素，而将配股视为发行新股处理。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。,（二）列报企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：（一）基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。（二）列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股。（三）在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况。,