十二企业所得税.ppt

2023/4/7,1,11.8 本年利润11.9 所得税11.10 利润分配,第11章 利 润,2023/4/7,2,11.8 本年利润,11.8.1 利润的构成 1)利润的构成 利润是企业在一定时期内实现的用货币表现的全部经营活动获得的最终成果，也称财务成果，它是企业的会计要素之一。如果企业一定时期实现的各项收入不能抵补费用和支出等，就会发生亏损。企业经营范围不同，利润的构成也不同。（1）营业利润 营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（或-公允价值变动损失）+投资收益（或-投资损失）,2023/4/7,3,“营业收入”反映企业经营主要业务和其他业务所确认的收入总额;“营业成本”反映企业经营主要业务和其他业务发生实际成本总额;“营业税金及附加”项目，反映企业经营业务应负担的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等；“销售费用”反映企业在销售商品过程中发生的包装费、广告费等费用和为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用；“管理费用”反映企业为组织和管理生产经营发生的管理费用；“财务费用”反映企业筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用;“资产减值损失”反映企业各项资产发生的减值损失；“公允价值变动收益”（或损失）反映企业交易性金融资产、交易性金融负债、以及采用公允价值模式计量的投资性房地产等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失；,2023/4/7,4,“投资收益”（或损失）反映企业以各种方式对外投资所取得的收益（或发生的损失）。（2）利润总额 利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出“营业外收入”、“营业外支出”反映企业发生的与其经营活动无直接关系的各项利得和损失。（3）净利润 净利润=利润总额-所得税费用 所得税费用是指企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。2)确定利润的方法 在生产经营过程中，企业不断地取得营业收入，并发生各种成本、费用，必须定期将营业收入和相关的成本、费用配比，确定企业在一定时期内经营活动的盈亏。,2023/4/7,5,确定利润有两种方法，即资产负债表法和利润表法，两者方法不同,但其结果应当一致。（1）资产负债表法 即对照前后期资产负债表的所有者权益净额来确定企业一定期间所实现的利润的方法。这种方法的理论基础是资本维持观。企业在一定期间所实现的利润或亏损，必然表现为资产和负债的变动，收入有资产增加或负债减少相伴随，成本费用则会减少企业资产或增加负债。资产和负债变动引起利润变动的情况不外乎以下四种：资产增加，负债不变，表明企业取得了利润；资产不变，负债减少，同样表明企业获得了利润；资产和负债都增加，但资产增加量大于负债增加量，表明企业获得利润；资产和负债同减，但资产减量小于负债减量，同样表明企业获利。,2023/4/7,6,如企业在一个期间的资产和负债发生了与上述相反的变化，则企业当期的成果为亏损。因此，可以通过计算和比较期初和期末净资产来确定一个会计期的利润。在确定净资产变动时，所有者在此期间的追加投资和派给所有者的款项必须除外。资产负债表法也称净资产法，其利润计算公式可表示如下：目前，在会计实务中，这种方法只用作核对利润表。（2）利润表法 即设置收入、成本费用类科目，遵循配比原则计算当期利润的方法。这种方法遵循的是交易观。企业在计算期内发生的营业收入、各项费用、成本，都要分别专门设置科目予以归集，期末汇总，按照配比原则计算利润（或亏损）。,2023/4/7,7,企业与其所有者之间的交易，如所有者对企业的追加投资和企业派给所有者的股利或其他款项，均另行反映，与利润确定无关。在会计实务中，通常采用以下步骤计算利润：第一步，计算从主要经济活动中取得的利润，把营业收入和相关的成本、费用进行合理的配比。第二步，计算从次要经济活动中获得的利润，一般仅列示其收入和直接成本或直接费用。第三步，计算非正常事项的利得或损失。非正常事项所产生的收入和支出之间不存在配比关系。上述计算步骤可用以下公式表示：营业利润营业外收支净额利润总额 尽管世界各国对利润的计算步骤、内容和分类不尽相同，但通常都采用编制利润表的方法来计算利润。,2023/4/7,8,11.8.2 营业外收支的内容与会计处理 企业的营业外收支与企业的正常经营活动无直接关系，偶发性很强,前后不发生联系，而且每项收入、支出往往是彼此孤立的，收入没有相应的成本、费用，支出没有相应的收入。作为营业外收支，必须同时具备两个条件：一是意外发生，企业无法加以控制；二是偶然发生不重复出现。可见，营业外收支与企业经营利润完全不同，但由于对企业利润有影响，所以作为企业利润总额的组成部分。在企业的经营活动过程中，难免会遇到一些与企业经营活动无直接联系的经济业务。在计算企业利润总额时，把一些与经营活动无直接联系的收支与营业收入和费用、成本区分开来，在报表上单独列示，目的是为了对企业经营成果进行合理的考核，同时加强各期利润信息的可比性和可预测性，向报表用户提供更多的有用信息。,2023/4/7,9,从理论上说，考核企业经营成果，其指标应当是不包括营业外收支的利润额。对于营业外收支，应考核的不是其数额，而是其合法性和合理性。虽然可以给营业外收入和支出下一个定义，但实务上仍然很难清楚地划分究竟什么是与经营活动有直接联系的项目，什么是与经营活动无直接联系的项目，而且这种划分标准各类企业因情况不同也相差悬殊。此外，营业外收入和支出又容易与其他业务收入和支出相混淆。因此，在我国会计实践中，营业外收入和支出的具体内容和范围都由国家财政部统一规定。以工业企业为例，营业外收入主要包括：非流动资产处置利得、盘盈利得、罚没利得、捐赠利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等。营业外支出主要包括：非流动资产处置损失、盘亏损失、罚款支出、公益捐赠支出、非常损失等。,2023/4/7,10,为了反映营业外收入和支出的发生情况，企业可分别设置“营业外收入”和“营业外支出”科目。“营业外收入”和“营业外支出”科目的本期发生额在期末应转入“本年利润”科目，营业外收入增加了当期利润，营业外支出则减少了当期利润。由于营业外收入和营业外支出所包括的项目互不相关，企业还应当分别按营业外收入各项目和营业外支出各项目设置明细账户，进行明细核算。这两个科目的收入总额和支出总额，即为利润表上列示的营业外收入和营业外支出项目。11.8.3 本年利润的结转 为核算企业本年度内实现的利润总额（或亏损总额），企业应设置“本年利润”科目。一个会计期间终了，企业应将各收益类科目的余额转入“本年利润”科目的贷方，将各成本费用类科目的余额转入“本年利润”科目的借方。,2023/4/7,11,转账后，“本年利润”科目如为贷方余额，反映本年度自年初开始累计发生的净利润。如为借方余额，反映本年度自年初开始累计发生的净亏损。年度终了，应将“本年利润”科目的全部累计余额，转入“利润分配”科目。如为净利润，借记“本年利润”科目，贷记“利润分配”科目，如为净亏损，作相反会计分录。年度结账后，“本年利润”科目无余额。【例131】某企业在2005年度决算时，各损益类账户12月31日的余额如下：科目名称 余额（元）主营业务收入（贷）18 900 000 营业务税金及附加（借）945 000 主营业务成本（借）10 500 000 销售费用（借）420 000 管理费用（借）1 785 000,2023/4/7,12,财务费用（借）450 000 其他业务收入（贷）774000 其他业务支出（借）704000 投资收益（贷）315 000 公允价值变动损益（贷）1 200 000 营业外收入（贷）735 000 营业外支出（借）378 000 所得税（借）1 944 360 资产减值损失（借）850 000 根据上述资料，企业应作如下会计处理：（1）结转收入类账户余额：借：主营业务收入 18 900 000,2023/4/7,13,其他业务收入 774000 营业外收入 735 000 投资收益 315 000 公允价值变动损益 1 200 000 贷：本年利润 21 924 000（2）结转成本、费用类账户余额：借：本年利润 17 976 360 贷：主营业务成本 10 500 000 营业务税金及附加 945 000 其他业务支出 704000 销售费用 420 000 管理费用 1 785 000,2023/4/7,14,财务费用 450 000 营业外支出 378 000 资产减值损失（借）850 000 所得税 1 944 360（3）计算并结转本年净利润：本年净利润21 924 000-17 976 3603 947 640（元）借：本年利润 3 947 640 贷：利润分配未分配利润 3 947 640,2023/4/7,15,11.9 所得税,11.9.1 所得税的性质 所得税是以在分配领域内发生的收益额为课征对象的一个通行税种,具有公平税负、调节纯收入、平抑社会财富以及引导投资流向等方面的作用。所得税对于一个经营实体来说，究竟意味着什么？它是一项费用，还是收益的分配？对这个所得税性质问题上述两种说法各执一词。主张将所得税作为收益的分配来处理的理由有二：一是从财政学的角度出发，认为所得税是税收的一部分，在本质上和其他税收是一致的。税收具有两重性：一方面是国家占有和支配剩余产品的基本形式，另一方面又是国家以立法形式确定的规范的社会费用补偿形式。,2023/4/7,16,前者从国家与分配客体的关系上揭示了税收的质的规定性，后者从分配目的上揭示了税收的质的规定性。这两方面共同体现了作为社会正式代表的国家与社会成员之间的分配关系。因此，税收的本质可概括为国家为了满足社会公共需要，补偿社会费用，保证社会再生产的正常进行，按法律规定的对象和比例，占有和支配剩余产品而形成的一种特定的分配关系。从目前流行的对税收本质进行界定的“国家权力分配论”、“国家所有制实现说”、“社会公共需要说”、“社会费用分担说”等观点看，尽管立论与论证各有差异，但最终都归结为一点，即税收是一个“分配”范畴。二是从会计学的角度出发，认为所得税是企业纯收入的一部分，它的性质与利润计算公式中的“营业收入费用（或成本）利润”中的费用是不一样的，而是与股利的性质相同。股利是支付给股东的，所得税是支付给政府的。,2023/4/7,17,主张将所得税作为费用来处理的理由有三：一是费用是企业为了取得一定收入或进行其他生产、经营活动而导致企业经济利益的减少，这种经济利益的减少主要表现为资产的流出或负债的增加，所得税也是企业为获得一定的收益而导致的资产流出，应将其作为费用处理。二是把所得税作为费用处理更符合收入与费用配比的原则。三是这样处理能适应会计改革的深入，有利于与国际会计接轨（目前国际会计准则委员会以及世界上一些主要国家均把所得税作为一项费用看待，在净利润前扣除）。我国从1994年1月1日开始将所得税作为费用处理。这主要是因为长期以来，我国的产权形式是以公有制为主，其他经济形式仅为补充。资源配置是通过指令性、指导性计划实现的。在生产资料公有制的条件下,国家是企业产权的唯一代表，产权的一个重要特征就是具有分配权。,2023/4/7,18,在这种产权关系中，企业并无自身独立的经济利益，国家作为唯一的投资者对企业利润有权进行分配是理所当然的。至于是上缴利润还是缴纳所得税，差别在于分配形式，无关国家握有企业收益分配这一宗旨。同时，在高度集中的计划经济体制下，税法、财务制度、会计制度均体现国家的宏观经济政策，三者高度统一而且相互配合，形成了“财政决定财务”，“财务决定会计”的格局。因此，在当时的经济体制下，把所得税作为收益来分配是顺理成章的。现在我国已实行社会主义市场经济新体制，国有企业都要面向市场,参与竞争，逐步建立现代企业制度。在这种条件下，企业必须独立经营,自负盈亏，它们作为一个独立的经济实体，都有各自的经济利益。所得税是企业为了保证正常经营，取得合法的净收益而必须发生的现金流出，这种现金流出符合“费用”这一会计要素的定义。国际会计准则委员会把“费用”定义为：,2023/4/7,19,“会计期间经济利益的减少，其形式表现为由资产流出、资产递耗或是发生负债而引起所有者权益的减少，但不包括与产权所有者分配有关的类似事项”。因此，将所得税性质定义为“费用”更为贴切。11.9.2 税前会计利润和纳税所得的差异 税前会计利润是指在扣除有关所得税支出或加上有关所得税减免之前，利润表上所报告的包括非常项目在内的本期损益总额。习惯上将其称为“利润总额”。纳税所得是指根据税务部门制订的法规确定的、据以确定应付（应退）所得税金额的本期损益额。由于计算税前会计利润的目的是为了公允地反映企业的经营成果，计算纳税所得的目的是为了对企业的经营所得以及其他所得进行征税。,2023/4/7,20,因此，会计制度与税法两者的目的不同，对收益、费用、资产、负债等确认时间和范围也不同，从而导致税前会计利润与应税所得之间产生差异，其差异主要有两种：即永久性差异和暂时性差异。1)永久性差异 永久性差异，是指企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种差额在本期发生，只影响本会计期间，并不在以后各期转回。（1）按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应税所得时不确认为收益。由于会计上收入的确认标准与税收上收入确认标准并不完全一致，某些收入会计上计入当期税前会计利润，而税收上则不作为纳税所得。如我国企业所得税暂行条例实施细则规定，企业购买的国债利息收入不计入纳税所得，而会计核算中，企业购买国债所产生的利息收入，计入当期损益。,2023/4/7,21,（2）按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应税所得时作为收益。某些收入，税收上需要计入纳税所得，会计上则不计入当期税前会计利润。如企业以自己生产的产品用于工程项目，在税收上需要视同销售计入纳税所得，而在会计核算中则按成本转账，不计入当期损益。（3）会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应税所得时则不允许扣减。由于会计上对费用或损失的确认标准与税收不完全一致，某些费用或损失可从当期税前会计利润中扣除，而在计算纳税所得时则不能扣除。如各种罚款支出，在会计核算中作为营业外支出在税前会计利润中扣除，而在计算纳税所得时，罚款支出不得扣除。属于此类费用或损失的还有超过规定标准的工资支出和招待费、超过比例提取的工会会费和职工福利费及职工教育经费、公益性捐赠以及非公益性捐赠等等。,2023/4/7,22,（4）按照会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应税所得时则允许扣减。按照会计制度要求，某些费用或损失不能计入利润表,但在计算应税所得时允许抵减。上述四类永久性差异的影响会产生两种结果：一是税前会计利润大于纳税所得，如项；二是税前会计利润小于纳税所得，如项。在第一种结果下，产生永久性差异不需要交税，在计算纳税所得时,从税前会计利润中扣除永久性差异，将税前会计利润调整为纳税所得。在第二种结果下，产生永久性差异需要交税，在计算纳税所得时，应将税前会计利润加发生永久性差异，把税前会计利润调整为纳税所得。2)暂时性差异（1）暂时性差异的定义 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。,2023/4/7,23,分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。根据这两者之间的差异，确认相关的递延负债和递延资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。所得税会计的形成和发展是所得税法规和会计准则规定相分离的必然结果，两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。企业会计准则第18号所得税规定，企业应采用资产负债表债务法核算所得税。（2）资产负债表债务法 资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别按应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产。资产负债表法较为完整地体现了资产负债表观。,2023/4/7,24,在资产负债表债务法下，要求企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础，同时又引入了“计税基础”的概念。（3）计税基础 从暂时性差异的定义中可知，暂时性差异是账面价值与计税基础的差额。账面价值我们都很熟悉，那么什么是计税基础呢？我们分为从资产和负债两个角度进行分析。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。比如，交易性金融资产的公允价值变动。,2023/4/7,25,按照企业会计准则规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益；如税法规定，交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳所得额，即其计税基础保持不变，则产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。假设某企业持有一项交易性金融资产，成本 200万元，期末公允市价为300万元，如果计税基础仍维持200万元不变，由于该项资产计税基础小于其账面价值，两者之间的差异100万元即为应税暂时性差异。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。,2023/4/7,26,比如，企业因或有事项确认的预计负债。企业会计准则规定对于预计负债，在满足确认条件时，按照履行现时义务所需支出的最佳估计数确认，假定企业因产品售后服务确认了50万元预计负债，计入相关资产成本或者当期损益。按照税法规定，与预计负债相关的费用，视相关交易事项的具体情况，一般在实际发生时准予税前扣除，该类负债的计税基础为零，其账面价值与计税基础之间形成了50万元差异，即为应税暂时性差异。（3）暂时性差异的分类 暂时性差异按对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得税。因此,在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。,2023/4/7,27,可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会减少转回期间的应纳税所得税。因此,在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税资产。上例中，假定某企业持有一项交易性金融资产，成本为100万元，期末公允价值为200 万元，而计税基础仍维持100万元不变，该计税基础与其账面价值100万元之间的差额100万元即为应纳税暂时性差异；而上述中，预计负债其确认时点与纳税抵扣时点存在不同，其账面价值与计税基础之间形成的差异50 万即为可抵扣暂时性差异。（4）递延所得税资产和递延所得税负债 按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确定递延所得税资产、递延所得税负债以及相应的递延所得税费用。可见，应纳税暂时性差异产生递延所得税负债，可抵扣暂时性差异产生递延所得税资产。,2023/4/7,28,沿用上述举例，假定该企业适用的所得税税率为25%，递延所得税资产和负债不存在期初余额，对于交易性金融资产产生的100万元的应纳税暂时性差异，应确认25万元的递延所得税负债；对于预计负债产生的可抵扣暂时性差异50万元，应确认12.5万元的递延所得税资产，当期应确认的递延所得税费用为12.5万元。确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。企业在确定未来期间很可能取得的应纳税所得额时，包括未来期间企业正常生产经营活动实现的应纳税所得额，以及在可抵扣暂时性差异转回期间因应纳税暂时性差异的转回增加的应纳税所得额，并应提供相关的证据。11.9.3 所得税的会计处理 根据企业会计准则第18号所得税，我国采用“资产负债表债务法”对所得税进行核算。,2023/4/7,29,企业在计算确定当期所得税费用（即当期应交所得税）以及递延所得税费用（或收益）的基础上，应将两者之和确认为利润表中的所得税费用（或收益）。即：所得税费用（或收益）当期所得税费用递延所得税费用（递延 所得税收益）其中：递延所得税费用=递延所得税负债增加额+递延所得税资产减少额 递延所得税收益=递延所得税负债减少额+递延所得税资产增加额【例112】某企业20 年12 月31 日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下表13-1所示（单位：元）：,2023/4/7,30,除上述项目外，该企业其他资产、负债的账面价值与其计税基础不存在差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额，适用的所得税税率为25。假定当期按照税法规定计算确定的应交所得税为600 万元。该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费用以及所得税费用如下：,表11-1 企业有关项目账面价值与计税基础分析表,2023/4/7,31,递延所得税负债500000025%1250 000元递延所得税资产100000025%2 500 000元递延所得税费用1250 000-2 500 000=1 000 000元所得税费用 6 000 000+1 000 000=7 000 000元【例113】2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15。要求：编制相关会计分录。根据所给资料，分析如下：(1)2001年会计处理为：借：所得税费用 1500 贷：递延所得税负债 150 应交税费应交所得税 1350,2023/4/7,32,企业各年所得税会计处理分析表,2023/4/7,33,(2)2002年会计处理为：借：所得税费用 1500 贷：递延所得税负债 30 应交税费应交所得税 1470(3)2003年会计处理为：借：所得税费用 1500 递延所得税负债 42 贷：应交税费应交所得税 1542(4)2004年会计处理为：借：所得税费用 1500 递延所得税负债 69 贷：应交税费应交所得税 1569,2023/4/7,34,(5)2005年会计处理为：借：所得税费用 1500 递延所得税负债 69 贷：应交税费应交所得税 1569 如果从第三年起适用税率调整为20，则：(1)2001年会计处理为：借：所得税费用 1500 贷：递延所得税负债 150 应交税费应交所得税 1350(2)2002年会计处理为：借：所得税费用 1500 贷：递延所得税负债 30 应交税费应交所得税 1470,2023/4/7,35,企业各年所得税会计处理分析表,2023/4/7,36,(3)2003年会计处理为：借：所得税费用 2000 贷：递延所得税负债 4 应交税费 应交所得税 1996(4)2004年会计处理为：借：所得税费用 2000 递延所得税负债 92 贷：应交税费应交所得税 2092(5)2005年会计处理为：借：所得税费用 2000 递延所得税负债 92 贷：应交税费应交所得税 2092,2023/4/7,37,【例114】2004年，某企业确认10000元与产品保修费用有关的预计负债；2006年实际发生保修费用10000元。假定2004、2005、2006年会计利润分别为50000、60000、70000元，所得税率均为30。要求：编制相关会计分录。根据所给资料，分析如下：(1)2004年会计处理为：借：所得税费用 15000 递延所得税资产 3000 贷：应交税费 应交所得税 18000(2)2005年会计处理为：借：所得税费用 18000 贷：应交税费应交所得税 18000,2023/4/7,38,企业各年所得税会计处理分析表,2023/4/7,39,(3)2006年会计处理为：借：所得税费用 21000 贷：递延所得税资产 3000 应交税费应交所得税 1800011.9.4 递延所得税的特殊处理 1)直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税费用（或收益）与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。直接计入所有者权益的交易或事项，如可供出售金融资产公允价值的变动，相关的资产、负债的账面价值与计税基础之间形成暂时性差异的，应按照准则规定确认递延所得税资产或递延所得税负债，并计入资本公积（其他资本公积）。,2023/4/7,40,2)企业合并中产生的递延所得税费用（或收益）因企业会计准则规定与税法规定对企业合并类型的划分标准不同，可能造成合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。因企业合并产生的应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的影响，在确认递延所得税负债或递延所得税资产的同时，相关的递延所得税费用（或收益），一般应调整在合并中应予确认的商誉。3)按照税法规定允许用以后年度的所得弥补的可抵扣亏损及可结转以后年度的税款抵减，按照可抵扣暂时性差异的原则处理 为了公平税负，促进经济发展，当企业发生经营亏损时，可按税法有关规定进行税前弥补。根据我国税法的规定，企业发生的年度经营亏损，可以用下一年度的税前利润弥补，下一年度税前利润不足弥补的，可以在以后年度延续弥补，但弥补期限不得超过5年。5年内无论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算。由此，也引起了纳税所得和税前会计利润的不一致。,2023/4/7,41,【例115】企业在2001年至2004年间每年应税收益分别为：-100万、40万、20万、50万元，适用税率始终为25，假设无其他暂时性差异。要求：编制相关会计分录。企业会计处理如下：（1）2001年 借：递延所得税资产 25 贷：所得税费用 25（2）2002年 借：所得税费用 10 贷：递延所得税资产 10(3)2003年 借：所得税费用 5 贷：递延所得税资产 5,2023/4/7,42,(4)2004年 借：所得税费用 12.5 贷：递延所得税资产 10 应交税费应交所得税 2.5,11.10 利润分配,11.10.1 利润分配的程序 企业实现的利润总额在交纳了所得税后，就是会计净利润。按照有关规定，企业取得的净利润，应按下列顺序进行分配：(1)弥补以前年度亏损(2)提取法定盈余公积(3)支付优先股股利(4)提取任意盈余公积(5)支付普通股股利,2023/4/7,43,从上述分配顺序可见，企业如果有亏损需要弥补时，实现的税后利润首先应用来弥补以前年度亏损。其次，企业要生存和发展，要不断地扩大生产规模，向社会提供适销对路的产品或劳务，就有必要把税后利润的一部分留在企业，积累资本，重新投入生产经营，参加周转。这部分留存于企业的利润，称为盈余公积。盈余公积有两种：一种是国家规定必须提取的，称为法定盈余公积。法定盈余公积要按照本年实现净利润的一定比例提取，股份制企业按公司法规定，应按净利润的10%提取，其他企业可以根据需要确定提取比例，但至少应按10%提取。企业提取的法定盈余公积累计额超过其注册资本50%以上的，可不再提取。法定盈余公积主要用于弥补亏损、转增股本和国家另有规定的其他用途。另一种是企业自愿提取的，由董事会决定要留存企业里的利润，称为任意盈余公积。,2023/4/7,44,任意盈余公积的提存比例，由企业自行决定。提取任意盈余公积的原因主要有：企业需要偿还一笔长期负债、为将来扩建厂房和购置机器设备而积蓄财力、为控制本期股利的分派不致过大等等。当股份公司的经营取得利润时，一般要派发股利。企业分派股利的顺序是先支付优先股股利，后支付普通股股利。按照我国有关规定，企业向普通股股东分派股利，以付清当年和积欠的优先股股利为条件。所以，优先股股利的分派，应先于普通股股东。11.10.2 利润分配的会计处理 为了反映企业的利润分配情况，在会计实务中，通常是在“利润分配”科目下分别设置“提取法定盈余公积”、“应付优先股股利”、“提取任意盈余公积”、“应付普通股股利”、“转作股本的普通股股利”和“未分配利润”等明细科目，进行分项明细核算。,2023/4/7,45,举例说明提取盈余公积和公益金的会计处理及分派股利的会计处理。1)提取盈余公积的会计处理【例116】某股份公司2006年的税后利润为24 000 000元。根据公司法规定，按10%提取法定盈余公积。同时公司章程规定，按50%计提任意盈余公积。对上述业务，该公司应作如下会计处理：借：利润分配未分配利润 1 4400 000 贷：利润分配提取法定盈余公积 2 400 000 利润分配提取任意盈余公积 12 000 000 2)分派股利的会计处理 股利是股东凭借其股份所分得的利润的一部分，由股息和红利两部分组成。普通股分得的股利一般表现为红利，优先股一般只分得股息。,2023/4/7,46,公司分配的股利一般包括现金股利、财产股利、负债股利、股票股利及清算性股利等。发放现金、财产及负债股利时，有四个重要的日期：宣布股利日、除息（利）即停止过户日、股权登记截止日即股利基准日及股利发放日。宣布股利日是公司股利分配方案经股东代表大会通过后，由董事会正式宣布依股东名册按持股比例发放股利的日期。从宣布日起，公司在法律上就负有于将来支付股利的义务。在该日前，股东无权要求发放股利。由于从宣布日起公司负有义务支付股利，因此，就需要进行账务处理。减少留存收益，增加流动负债。在宣布日后，公司的股票就是附息股票。除息日一般在宣布股利日与股权登记日之间。除息日对投资人极为重要，因为从该日起，股票就停止按附息价格，改按除息价格进行交易。对股份公司来说，无需在账上作任何处理。,2023/4/7,47,股权登记日通常在除息日与股利发放日之间，只有在此日公司登记在册的股东才能参与公司税后利润的分配。同样，对股份公司来说，无需在账上作任何处理。股利发放日，公司将支付股利。此时应进行账务处理，减少流动负债，同时减少现金或其他资产。（1）现金股利 现金股利是公司以支付现金方式分配利润，分配现金股利的直接后果是减少留存收益及现金。【例117】某股份公司2007年3月15日根据股东大会决议，宣布发放现金股利，每10股2.1元。流通在外的普通股为25 000 000股，共计发放现金股利5 250 000元。3月25日为除息日，4月1日为股权登记日，4月15日为股利发放日。公司的会计处理如下：,2023/4/7,48,(1)股利宣布日（2007.03.15）：借：利润分配应付普通股股利 5 250 000 贷：应付股利 5 250 000(2)除息日（2007.03.25）和股权登记日（2007.04.01）：不作任何会计处理。(3)股利发放日（2007.04.15）：借：应付股利 5 250 000 贷：库存现金 5 250 000（2）财产股利 股份公司以现金或债券、股票等形式向股东发放股利有困难时，征得股东大会同意，可以实物的形式向股东发放股利。这种实物既可以是公司的产品，也可以是公司的资本财物。,2023/4/7,49,【例118】某股份公司董事会决定以持有的其他公司股票作为股利发放，该股票的账面价值为500 000元，现行市场公允价值为600 000元。其会计处理应为：(1)宣布日，确定公允价值损益及确定应付股利：借：交易性金融资产公允价值变动 100 000 贷：公允价值变动损益 100 000 借：利润分配应付普通股股利 600 000 贷：应付股利 600 000(2)发放日：借：应付股利 600 000 贷：交易性金融资 成本 600 000（3）负债股利,2023/4/7,50,以负债形式来支付股利一般都发生在公司经营困难、现金周转不灵或经营正常但资金另作它用的时候。由于以负债形式发放股利同股东的实际利益密切相关，因而事先必须征得股东大会的同意。负债股利通常负担利息，故由任何负债股利而发生的利息费用应列作财务费用。【例119】某股份公司2005年3月25日宣布发放负债股利1500000元。2005年4月1日为股权登记日，2005年6月30日发放一年期年息为6%的应付票据。其会计处理为：(1)宣布日（2005.03.25）：借：利润分配应付普通股股利 1 500 000 贷：应付股利 1 500 000(2)发放日（2005.06.30）：借：应付股利 1 500 000 贷：应付票据 1 500 000,2023/4/7,51,(3)年终日（2005.12.31）：借：财务费用利息费用 45 000 贷：应付利息 45 000(4)票据到期日（2006.06.30）：借：财务费用利息费用 45 000 应付票据 1 500 000 应付利息 45 000 贷：库存现金 1 590 000（4）股票股利 除现金股利外，公司最常见的分配股利方式就是股票股利。严格地说，在经济性质上，股票股利不是股利，而是将留存收益转作股本及资本公积而已。,2023/4/7,52,这是因为，发放股票股利的结果，对股东权益并无影响，只是将留存收益永久性地资本化，增加了投入资本。股东未收到公司派发的资产，其总投资额未变化。但派发股票股利,仍受到多数股东的欢迎。这是因为，股票股利可作为公司成长及完善财务政策的证明。一般股票经交易后不会按股数增加的比例而减少，可能会出现填权行情，更吸引投资者。对于公司来说，支付股票股利的好处更多，发放股票股利可以不减少公司的资产，可以增加外发的股份，公司的经营所得不必用于分配，仍保留在企业用于再生产。【例1110】某股份公司发行在外的面值为1元的普通股计20 000 000股，1999年实施10送2的股票股利分配方案。其会计处理为：借：利润分配应付普通股股利 4 000 000 贷：股本 4 000 000,