从一起非居民企业间接财产转让案看合理商业目的的判定 附非居民间接股权转让若干税务问题探讨.docx

随着世界经济一体化的飞速发展，在开放的市场经济中，越来越多的国际化 企业试图通过在海外设立空壳企业并利用复杂的税收架构规避纳税义务。惯常的 做法是非居民企业通过在海外间接转让中国境内财产，规避缴纳中国企业所得 税，从实质上造成对我国税基的侵蚀。某市税务机关经过一年多的艰苦努力，于 2020年4月成功办结了一起非居民企业间接财产转让案件，将近两千万元的税 款追缴入库，有力地维护了我国税收权益，也为拓宽反避税视角作出了有益探索。一、基本案情2019年年初，某市税务机关通过一则“某国际连锁购物中心突然更名”的新 闻，敏锐地捕捉到某国大型零售企业T集团存在股权交易的疑点，由此展开合 理推断，并迅速成立工作专班进行调查。经调查，基本案情脉络梳理如下。T集团为某国著名大型零售企业，在我国境内拥有百余家大卖场。其中，C 公司为T集团在香港注册成立的全资附属有限责任公司，该公司和其下属多家 境外控股公司持有T集团在境内的商业地产。A公司为一家在英属维尔京群岛 (The British Virgin Islands, BVl)注册成立的有限责任公司，其50%的股权由C 公司持有，另外50%的股权由一家在开曼群岛注册成立的有限责任公司D持有, D公司为非关联方持股人。TSK公司为T集团在我国境内成立的房地产开发公 司，A公司直接持有其100%股权。T集团与我国境内H集团于2014年5月在 BVI成立合资有限责任公司LY,并将相关资产转移至LY公司名下，从而共同 在我国内地和香港地区经营大卖场等业务。TC公司为一家在开曼群岛注册成立 的控股公司，由LY公司100%持股。2014年12月，C公司、D公司与TC公司签订了股权转让合同，约定C公 司、D公司向TC公司转让各自持有的A公司50%股权。转让完成后，TC公司 通过A公司间接持有境内TSK公司100%股权。C公司未向TSK公司主管税务 机关报告该事项和办理纳税申报。在本次股权交易前，C公司和D公司分别持有A公司50%的股权，A公司 持有我国境内TSK公司100%股权。股权转让后，C公司和D公司不再直接或 间接持有A公司、TSK公司任何股权。股权转让详见图1。股权转让前架构股权转让后架构图1股权转让前后架构在这起跨国涉外案件办理过程中，某市税务机关迅速组建了股权案件分析 组，先后获取了涉案的转让交易合同、财务报告、招股说明书等材料，并对相关 财产做了“红港、绿港、灰港”测试，以严谨的计算数据和详细的政策分析证明C 公司存在间接转让中国境内应税资产的问题。C公司接受了处理意见，在国内依 法补缴了税款。由于D公司为非关联方持股人，其主动进行了申报纳税，税务 机关主要针对C公司的转让交易进行了调查分析，故本案暂不讨论D公司的交 易。二、争议焦点对于本案京蓄股权交易行为是否具有合理商业目的，税企之间存在较大分 歧。C公司认为，本次股权转让交易作为T集团与H集团合资过程中的一部分， 具有合理商业目的，且本次交易为集团内部转让，C公司作为转让方并没有获得 现金等实际收益，因此，其在国内无需缴纳企业所得税。税务机关经过多次调查取证，认为本次转让属于关联交易，没有对价，应按 照合理的方法确定独立交易价格，不能认为本次交易没有所得而不征税。同时， 本次交易的主要标的为我国居民企业TSK公司，鉴于A公司（中间层公司）在 BVl并无实质性经营业务，其实际经营业务均来源于境内TSK公司，A公司的 存在属于税收安排下的“空壳公司”，不具有合理商业目的。此次股权转让交易C 公司名义为转让A公司股权，实质为以间接转让TSK公司股权的形式代替直接 转让，C公司通过向TC公司转让A公司股权，规避了企业所得税纳税义务。因 此，税务机关应依据国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若 干问题的公告（国家税务总局公告2015年第7号，以下简称“7号公告”）的相 应条款，对该股权转让交易重新定性，C公司应在国内缴纳企业所得税。三、法理分析及计算（一）法理分析为了打击国际逃避税，我国在企业所得税法中专门设置了“特别纳税调 整，一章，其中第四十七条引入的“一般反避税规则”规定：“企业实施其他不具有 合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理 方法调整。“继而，国家税务总局又于2009年发布了关于加强非居民企业股权 转让所得企业所得税管理的通知（国税函（2009） 698号），明确了税务机关可 以按照经济实质原则，对境外投资方（实际控制方）滥用组织形式且不具有合理 商业目的间接转让中国居民企业股权，规避企业纳税义务的，可重新定性并予以 征税。2015年，针对国税函（2009） 698号文件执行过程中遇到的问题，为了进 一步规范加强非居民企业间接转让中国居民企业股权等财产的企业所得税管理， 国家税务总局制定了 7号公告对国税函（2009） 698号文件进行了补充完善。7 号公告是目前税务机关对非居民企业间接股权转让事项监控管理最主要的政策 依据之一。境外企业直接转让境外企业，最终形成转让境内企业的行为，是否构 成7号公告中所列示的间接财产转让并是否须在我国缴纳企业所得税，重要的判 断依据在于该转让行为是否具有合理商业目的。在实务应用中，一般应遵循“绿港一红港一灰港”的顺序对案件信息进行判 断。7号公告第五条和第六条为“绿港”原则，第五条明确了公开市场买卖同一上 市境外企业股权所得或税收协定优先适用的情况下，可不再适用公告第一条规 定；第六条明确了符合条件的集团内部重组可直接认定为具有合理商业目的。第 四条明确了同时符合四个条件的间接转让中国应税财产交易，无需再分析和判断 第三条列举的八项考量因素，应直接认定为不具有合理商业目的，即“红港”原则。 税务机关可依此项规定重新定性该类在境外转让我国境内企业的行为，确认为直 接转让中国居民企业股权等财产并征收中国企业所得税。7号公告第三条是国家 税务总局首次在文件中对合理商业目的可能的考虑因素作出具体规定，即“灰港” 原则，该条款明确了交易对象价值构成、架构设置、经济实质、交易的可替代性、 税收协定适用等八项合理商业目的判断因素，使反避税措施更加聚焦于不具有合 理商业目的的避税安排，避免对具有商业实质的交易错误使用反避税条款，为纳 税人遵从及各地税务机关执法提高了规范性和确定性。具体到此案，判断案件中具体情形是否具有合理商业目的，税务机关在排除 适用7号公告第五条和第六条的可能性后，依据第四条的四方面内容对此次交易 进行了查证。1 .确定股权价值占比。按照7号公告第四条第一款，认定为不具有合理商业 目的应同时符合的情形之一是“境外企业股权75%以上价值直接或间接来自于中 国应税财产”。本案中的境外企业为A公司，根据其资产负债表，资产方面为少 量金额的现金和现金等价物、少量金额的应收账款以及对境内TSK公司的长期 股权投资，负债方面为从集团的关联借款。从账面价值看，A公司95%以上价值 都来自长期股权投资；从公允价值看，一般情况下，现金和现金等价物、应收账 款公允价值等同于其账面价值，长期股权投资会出现公允价值高于账面价值的情 况，故A公司中国应税财产的价值占比必定高于95%。从另外一个角度看，该 比例计算的分母为境外企业股权的公允价值，应等于本次交易的对价（独立交易 价格），转让方C公司和受让方TC公司为关联方，本次交易没有对价，但是， 可以参照非关联方D公司和TC公司之间的交易对价；该比例计算的分子为中国 应税财产的价值，可以通过总对价减去境外与中国不相关财产的公允价值得出， 境外与中国不相关财产的公允价值即A公司账面上除长期股权投资以外的净资 产公允价值，通过上文分析即等于其账面价值。通过计算，该比例远高于75%, 故本案符合第四条第一款规定。2 .确定收入或资产占比。按照7号公告第四条第二款，认定为不具有合理商 业目的应同时符合的情形之二是“间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一 时点，境外企业资产总额（不含现金）的90%以上直接或间接由在中国境内的投 资构成，或间接转让中国应税财产交易发生前一年内，境外企业取得收入的90% 以上直接或间接来源于中国境内”。在本案中，本次间接转让发生在2014年5月， 从A公司前一年（即2013年）的资产负债表可以看出，A公司资产总额包括现 金及现金等价物、应收账款和长期股权投资，除现金外，其长期股权投资占资产 总额的比例高于90%。A公司在2013年未产生任何收入，不适用收入占比90% 的分析，故本案符合第四条第二款规定。3 .确定中间层的职能风险。按照7号公告第四条第三款，认定为不具有合理 商业目的应同时符合的情形之三是“境外企业及直接或间接持有中国应税财产的 下属企业虽在所在国家（地区）登记注册，以满足法律所要求的组织形式，但实 际履行的功能及承担的风险有限，不足以证实其具有经济实质L根据国家税务 总局对7号公告的解读，通常从股权设置以及人员、财产、收入等经营情况和财 务信息分析经济实质。在境外成立多层中间层公司间接控股境内房地产项目公司 是地产行业的常用架构设置。在本案中，A公司功能为投资控股，旗下仅有境内 TSK 一家地产公司，资金来源为母公司的股权投资金和少量母公司借款，没有 其他任何投融资活动，也没有任何实体经营活动。A公司自成立以来，没有员工、 没有经营资产、未发生相关费用、未产生任何收入，其投资控股的功能相对于境 内企业巨大的资产和具体的商业活动而言是很有限的，不足以证实其具有经济实 质，故本案符合7号公告第四条第三款规定。4 .确定境内外税负情况。按照7号公告第四条第四款，认定为不具有合理商 业目的应同时符合的情形之四是“间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税 税负低于直接转让中国应税财产交易在中国的可能税负”。在本案中，间接转让 交易的转让方C公司在香港地区设立、D公司在开曼群岛设立，按照当地的法 律规定，均无需就本次资本利得缴纳所得税，境外税负为零。如果A公司直接 转让境内TSK公司，按照被投资企业所在地，本次转让所得来源于中国境内， A公司应在中国缴纳企业所得税，故本次间接转让中国应税财产交易在境外应缴 所得税税负低于直接转让在中国的可能税负，故本案符合第四条第四款规定。判 断第四条第四款间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税税负与直接转让 中国应税财产交易在中国的可能税负孰低时，要充分考虑境内外所得的免税或者 不征税情形，结合实际情况确定实际税负。根据上述查证，本案同时满足7号公告第四条规定的四款情形，无需再根据 7号公告第三条的八项考量因素进行分析和判断。税务机关直接判定本次间接股 权转让交易不具有合理商业目的，可重新定性为直接转让，C公司需就所得中归 属于中国应税财产的部分在国内缴纳企业所得税。还需要注意的是，7号公告第四条规定，同时符合四个条件即可直接判定交 易不具有合理商业目的，故对该四个条件的分析必须谨慎且充分，一旦有一条不 符合，则需按照7号公告第三条的规定，结合八项考量因素（含未列明的其他相 关因素），根据“实质重于形式”的原则进行综合分析判断，不应根据单一或者部 分因素予以认定。（二）税务处理与税款计算7号公告第二条分三种情形对间接转让中国应税财产所得的税务处理作出 了规定，本案属于第三种情形，应将归属于在中国居民企业的权益性投资资产的 数额作为来源于中国境内的权益性投资资产转让所得，据此征收企业所得税。股权转让收入方面，C公司与TC公司为关联方，转让交易没有实际对价， D公司与TC公司之间的交易为非关联交易，转让标的同为A公司的50%股权， 故可将D公司与TC公司的交易对价作为独立交易价格，视为C公司的转让收 入，从该转让收入中剔除境外与中国不相关净资产的价值，得出归属于中国应税 财产的收入。由于境外的A公司为空壳公司，境外与中国不相关净资产的价值 可直接按照账面价值计算。本案中，C公司曾提出按照境内TSK公司的评估价 值作为中国应税财产对应的收入，该数值与前述方法计算的结果差异不大，鉴于 评估价值通常会作为交易双方定价的基础，最终交易价格更能反映交易标的的市 场价值，故税务机关未采纳企业的意见。股权净值方面，TSK公司由A公司直接投资设立，在本案发生前未发生其 他转让交易。根据上述税理分析,C公司的间接股权转让交易应被视为直接转让, 故计税基础应为A公司对境内TSK公司的实际出资成本，并乘以C公司所持有 的股权比例50%o上述计算出的归属于中国应税财产的收入减除股权净值后的余额，即为本次 股权转让所得应纳税所得额，将其乘以10%后为C公司应在中国缴纳的企业所 得税。四、几点建议（一）进一步完善合理商业目的的判定标准根据7号公告的相关规定，在实际税收征管处理中，对合理商业目的的判 定，要基于具体交易情形，按照“实质重于形式''的原则，对交易整体安排和所有 要素进行综合分析，不应依据单一因素或者部分因素予以认定。但在实务中，某 些交易同时符合7号公告第四条规定的四种情形，具有很强的不可替代性，税务 机关此时对合理商业目的的判定往往会与企业存在较大分歧。因此，我们建议， 根据7号公告来对是否具有合理商业目的进行判定时，不应只考虑单一因素或部 分因素，而应将“红港”和“灰港”原则结合进行综合考量，即按照第四条将交易直 接判定为不具有合理商业目的时，应结合第三条来进行综合判断，以免对具有很 强不可替代性的正常交易产生误判。（二）明确境外存在多层公司情况下合理商业目的的判定根据7号公告的相关规定，“境外企业”是转让交易中被直接转让的标的，有 可能直接持有境内应税财产，也可能间接持有境内应税财产。当境外存在多层公 司，即由境外企业的下属企业直接或间接持有境内应税财产时，在合理商业目的 的判定过程中，应当将所有的境外公司纳入考量范围。但是，境内应税财产没有 直接在境外企业的账面上体现，无法直接计算境外企业价值来源占比、资产构成 占比和收入来源占比。从理论上看，可以将境外企业及其下属境外公司看作一个 整体进行测算，但是在进行会计合并的过程中存在实操困难，建议未来在相应法 规中对此予以明确。（三）明确7号公告第四条相关比例计算时使用的价值标准判断7号公告第四条第一款境外企业股权75%以上价值直接或间接来自中 国应税财产时.，目前的法条中没有明确规定对境外企业股权75%以上价值的计算 标准是采用账面价值还是公允价值。判断第四条第二款境外企业资产总额（不含 现金）的90%以上直接或间接由在中国境内的投资构成时，资产总额对境内企业 的投资是采用账面价值还是公允价值标准，同样在现行法条中没有明确规定。建 议未来在相应法规中对计算相关比例时使用的价值标准予以明确。实务操作中， 由于中国应税财产在境外企业持有期间会发生较大的增值，因此我们建议在判断 境外企业股权价值时采用公允价值的计算标准，如此更能体现企业真实的市场价 值和交易的实质。而在一般情况下，境外企业不具有经济实质，按照账面价值标 准计算，其资产总额中对境内企业的投资占比往往会高于90%,如果采用公允价 值计算该比例则会更高，因此我们建议在判断境外企业资产总额时采用账面价值 标准。（四）明确间接财产转让所得应纳税所得额计算办法7号公告通过对合理商业目的的判定，将非居民企业不具有合理商业目的的 间接财产转让视同为直接转让进行企业所得税税务处理，其目的实际就是赋予中 国税务机关对交易的征税权。但是对于具体所得的计算方法，7号公告仅有原则 性的规定，即“股权转让方取得的转让境外企业股权所得归属于中国应税财产的 数额工 在本案中，假设C公司和D公司持有A公司的股权成本是IOOo万元， A公司持有境内TSK公司的成本是1 500万元，C公司和D公司转让A公司股 权收入是3 000万元，在计算A公司的股权转让所得时，是应该用3 000万元减 去C公司和D公司持有的A公司股权成本1 O（M）万元还是用3 000万元减去A 公司持有的TSK公司的股权成本1 500万元？由于目前. 7号公告没有对具体应 如何处理作出明确，只能结合一般规定和案例具体情况具体分析。由此，建议未来尽快在充分考虑避免再次间接转让重复征税、符合税法关于 股权计税基础的基本规定的前提下，对如何计算归属于中国应税财产的所得进行 明确。如针对需要在中国缴税的间接财产转让交易，可以计算出股权转让方的全 部所得后，在中国应税财产和非中国应税财产之间分配；或者可以参照国家税 务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告（国家税务总局公告 2017年第37号，以下简称“37号公告”），直接由股权转让收入减除股权净值后 的余额为股权转让应纳税所得额。但是关于股权净值的确认目前缺乏法律支撑， 这也是未来需要在相关法律法规中予以明确的，以增加税法遵从的确定性。（五）统一间接财产转让所得调整征税后的计税基础结转规则某间接财产转让交易被认为不具有合理商业目的在中国缴税后，受让方再次 进行转让交易时，计税基础如何确定；如果转让层级发生变化，由受让方的上层 持股公司或者下属公司再次进行转让交易，计税基础又如何确定。这些一直是实 务操作中颇具争议的问题。我们认为,从合理性以及保障纳税人权益的角度出发, 发生多次转让交易且都被认定为不具有合理商业目的时，无论转让层级是否发生 变化，被转让标的实质均为境内财产。因此，当第一次转让交易被视同直接转让 征税后，应当相应调整境内财产的计税基础，以此作为第二次转让交易的成本， 保证计税基础的连续性以及避免对同一笔增值所得重复征税。但是从现行法律框 架看，当转让层级变动时，该做法存在瑕疵。37号公告第三条规定：“股权的计税基础是股权转让人投资入股时向中国居 民企业实际支付的出资成本，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的 股权受让成本。”由于第二次交易的转让方与第一次交易的受让方不一致，其并 未向原转让方实际付出购买成本，根据第一次交易的转让收入相应调整计税基础 并作为第二次交易的转让成本，缺乏法理支撑。本文建议未来在实际操作中统一 全国执行口径，或基于实质重于形式原则在后续相关法律法规中对此予以明确。非居民间接股权转让若干税务问题探讨摘要2015年2月，国家税务总局公布了关于非居民企业间接转让财产 企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告2015年第7号，以下简称7 号公告），进一步规范和加强非居民企业间接转让中国居民企业股权等财产的企 业所得税管理，很大程度提高了纳税遵从的确定性和基层税务机关执法的准确 性。但在实际的征管实践中，还存在不完备之处。文章拟从实务操作中出现的几 个问题进行讨论，提出解决的意见和建议。关键词非居民企业;间接股权转让;税收管理1非居民企业间接股权转让税收规避近些年来，跨国公司为了实现资源整合、流程再造、业务扩张等目的，往往 采用并购重组方式促进其自身发展。在这一过程中，越来越来的非居民企业在低 税率国家或避税地设立中间控股公司，通过转让中间控股公司达到间接转让我国 居民企业的目的，从而实现避税的目的。中间控股公司的干扰，使得原本清晰的 征税权变得模糊。因此，各国在实践中也在积极探索相关法律法规规定，防止企 业通过滥用组织形式等安排规避税收。具体实例如下：转让方开曼A公司通过将中间层香港A公司的股权（被间接转让可能为多 个中间层）转让给香港B公司，实现转让中国C居民企业的目的，进而规避税 收。27号公告对于非居民企业间接股权转让税收征管的完善之处。关于非居民间接股权转让的相关法律依据，我国也在不断完善中。7号公告 作为非居民具体执行条款规定建立在中国一般反避税法律框架之下，是继2009 年颁布关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函 （2009） 698号，以下简称“698号文”）规范非居民股权转让行为以及2011年出台关于非居民企业所得税管理若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第 24号，以下简称“24号公告”）进一步解释相关条款以来，系统性发布针对非居 民企业间接转让中国居民企业股权等财产的税务处理的规范性文件。它的进步主 要体现在以下几方面。2.1 先进理念与国际接轨7号公告引入国际税收中的“收入来源地”标准，即：如果一项交易所得的价 值创造产生“来源”于某国，则对应于上述价值创造该国拥有征税权，也就是说利 润应在经济活动发生地和价值创造地被征税。即非居民企业通过实施不具有合理 商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，将被判定为直接转让中国 居民企业股权等财产，中国具有征税权。2.2 交易实质判定更具确定性7号公告从豁免条款、安全港规则、直接判定为不具有商业目的以及综合判 定四个步骤分析其是否非居民企业在中国境内是否具有征税权。文件就集团内部 间接转让中国应税财产交易适用安全港规则的判定条件予以明确。针对合理商业 目的的判定因素，文件从七个方面给予判定，采取“实质重于形式”原则，对交易 整体安排和所有要素进行综合判定，非应依据单一因素或部分因素予以认定，增 加政策执行的准确性。2.3 政策执行程序更具操作性一是资料报送清晰明了、简单易行，提交的备案资料均为交易必备资料;二 是扩大报告主体的范围，间接转让中国财产的交易双方及被间接转让股权的中国 居民企业均可报告上述事项，交易相关方可以选择合适的报告主体和途径，便于 纳税人遵照执行。2.4 公告在实际操作中遇到的问题1.1.1 义务人的作用难以发挥由于非居民间接股权转让采用“两头在外”且有中间层的参与，比直接转让方 式的征管难度更高。对于非居民间接股权转让交易来说，采用源泉扣缴纳税申报 制度难以解决税务机关在征管中面临的困境。1.1.2 1 1扣缴义务人扣缴义务难以实现扣缴义务人身处国外，对中国的法律法规并不熟悉、申报缴税不方便性。由 于非居民间接股权转让的转让方与被转让方均在境外，如果不对中国税法中的问 接股权转让规定深入研究，扣缴义务人很难知晓如何能完成其扣缴义务。1.1.3 “合理商业目的”认定税企双方存在争议性非居民间接股权转让行为只有当交易不具有合理的商业目的的情形，扣缴义 务人才有扣缴义务，因而，扣缴义务很难确定其已具有扣缴义务。而在现行的规 范之下，我国法律对合理商业目的的认定尚有不完备之处，在操作过程中往往注 入许多主观判定的因素，扣缴义务人往往意识不到其具有扣缴义务。1.1.4 特别纳税调整后的纳税义务确认问题正常交易下，非居民企业间接转让中国居民企业股权的转让方在中国没有纳 税义务，支付方也就不存在扣缴义务。但如果税务机关对其转让行为的定性产生 异议，进而启动反避税调查程序时，转让方非居民企业在中国的纳税义务就存在 不确定性。如果税务机关事后认定其应纳税，这时，如果依然追究扣缴义务人的 扣缴义务，有悖于常理。1.1.5 申请享受税收协定待遇的纳税义务确认问题如果涉及非居民企业申请享受税收协定待遇，则需在扣缴义务发生之前履行 备案手续，向主管税务机关提交备案资料。而非居民企业扣缴义务人无法判定其 在税务机关后续管理中是否涉及税款问题。3.2 非居民间接股权转让的税款计算方法尚不明确非居民间接股权转让往往涉及中间控股公司、关联方之间的债权债务关系等 复杂因素，但遗憾的是公告中对于非居民间接股权转让的计算没有给出具体的操 作。计算股权转让所得的两个基本因素为：股权转让收入以及股权净值。但在实 务中会遇到以下几方面问题。3.2.1 关联企业之间的股权转让价格不公允的调整方法选择关联企业之间的股权转让价格往往存在低价转让的情形，不符合“独立交易 原则”重新股权转让收入。该问题涉及企业价值评估方法的选择，现行通用的评 估方法主要有收益法、市盈率法和净资产法。其中收益法和市盈率法会因参数选 择而导致征纳双方产生较大的分歧，而净资产法只考虑了企业资产负债的账面价 值，尚未考虑到作为整体的企业可能带来的收益，进而评估的股权转让收入会过 分缩小，无法真实反映股权价值。3.2.2 转让涉及多个标的物时价格拆分转让过程中，如果涉及多个中间层或者间接转让中国境内多个居民企业，那 么标的物的价格拆分就是 个难题。如何确定每一个标的物的公允价值，进而确 定每一个标的物合理的股权转让价格，尚缺乏统一的计算方法。3.2.3 股权转让收益计算中境外穿透实体中债权债务关系的考量如果境外穿透实体存在不同的债权、债务安排情况下，需考虑上述因素对于 计算非居民间接财产转让的计税基础的影响。在收入中是否应剔除、如何剔除境 内被穿透实体持有的与中国被转让资产不相关资产的公允价值，尚无明确的操作 原则。3.3 非居民间接股权转让税款征收环节涉及的问题3.3.1 纳税期限问题对于非居民企业税款未被扣缴的，非居民企业通过自行申报方式缴纳相应税 款，但是目前的规定中存在法律依据不足，税收征管法和企业所得税法 都没有明确规定这种情形纳税人的纳税期限。对于非居民企业采取扣缴方式缴纳税款的，虽然文件中明确扣缴义务人应当 自扣缴义务发生之日起7日内向扣缴义务人所在地主管税务机关申报和解缴代 扣税款，但在实际案例中非居民企业身处境外，很难在7日内即履行扣缴申报义 务。尤其是复杂的案件，更是不能在短时间内确定税款的金额，也就无法在7 口内缴纳入库。3.3.2 入库程序的不流畅导致税额的不确定性非居民纳税人或扣缴义务人从境外以外币汇入税款的，通常采用缴入国库的 代缴账号，款项到账后24小时内办理入库，否则就会出现退库现象。如果采用 非居民企业自行申报的方式缴纳入库，按照37号的规定，汇率选择填开税收缴 款书之日的前一日人民币汇率中间价。上述规定可能会导致企业填开税收缴款书 但是款项尚未到账出现滞纳金。如果等待企业款项到账再填开税收缴款书，会让 企业承担因汇率波动带来的税收负担。3.3.3 境内企业的协助义务履行境内企业具有协助所在地的税务机关监管的义务，但没有详细规定保证税款 征缴的工作内容和法律义务以及不配合的相应处罚，协助业务的履行也会打折 扣。4加强非居民企业间接股权转让税收管理建议4.1 进一步完善税收相关法规一是完善非居民税收法律法规体系。从目前的现状来看，我国的税收规定多 以公告的形式下发，而且变动较快，在行政执法环节存在具体操作的“模糊区”、 各公告之间存在同一事项的不同解释，这些规定使纳税人感觉到政策的不确定 性，同时也影响到税法的严肃性。因而，从立法层面完善法律规定，统一不同文 件中的同一概念、同一措施，建成易于理解、便于遵从的非居民税收体系。二是进一步规范具体操作。针对现有的非居民间接股权转让事项，将实务操 作中遇到的实际情况分情形出台非居民间接股权转让这一事项具体操作指引，规 范税企双方的具体操作。4.2 进一步加强非居民企业税收征管水平加强对非居民企蕖境外股权转让交易行为的监管是首要任务。其一，加大税法宣传力度，建立税企沟通机制，强化对非居民税源信息的收 集；其二，建立非居民间接股权转让案例集，使税务人员及纳税人掌握合理商业 目的确定因素的处理原则，提升案件的判定能力，减少主观因素的影响，进而规 范执法行为，达到遏制避税的目的；其三，加强部门间的交流合作，完善多边信息交换机制，与发展改革委、工 商等部门建立数据交换和信息共享，使得税务机关从众多信息中找到案源线索， 进而有效监管避税行为的发生。4.3 进一步加强人才队伍建设非居民间接股权转让的流程比较复杂，而且对执行的要求比较高，对管理人 的要求也比较高。需要同时加大对税务征管人员的政策了解程度和对业务和实际 操作的熟悉度。打造一支专业化的人才队伍。同时建立专家库，发挥专家的专业 性，开展专题培训，进一步提升执法水平。参考文献：1张超.非居民企业间境外间接股权转让所得税征管问题浅析J.吉林工商 学院学报，2015 (5)： 91-94.2王智炬，谢鹏.非居民企业间接股权转让企业所得税处理案例研究基 于国家税务总局公告2015年第7号的分析J.国际税收，2015 (10)： 70-72王小涛.关于非居民企业间接股权转让的税收立法的完善与不足J.时代 金融，2018 (1)： 176-177.4林绥，杨俊.我国非居民间接股权转让中的合理商业目的判定以印度 沃达丰间接股权转让案为例J.国际税收，2016 (2)： 50-55.欧阳天健.非居民企业间接股权转让反避税法律问题研究以“合理商 业目的”认定为视角J.商丘师范学院学报，2015 (7)： 109-112.6张逸凡.我国非居民企业间接股权转让避税与反避税研究D.上海:华东政 法大学，2015.