出口货物退（免）税企业税收检查指引.docx

会计实务出口货物退（免）税企业税收检直指南第一节出口货物退（免）税企业业务概述出口业务是指出口商与境外当事人通过缔结契约买卖货物、提供劳务或技术等的贸易活动。具体内容包括出口货物的买卖、运输和保管、检验、海关监管、货运保险业务、结算货款、国际结算与银行信用业务、经营与管理等。出口业务中，贸易方式、成交方式、结算方式和运输方式多种多样。这里主要介绍常用方式。一、贸易方式按交易方式的不同，现行出口贸易方式主要分为：一般贸易、加工贸易、补偿贸易、代理、招标投标等。（一）一般贸易一般贸易就是指在我国有进出口经营权的各类公司、企业（包括外商投资企业）单位，进行单边进出口的贸易。一般是经过对外签订合同、协议、函电或当面洽谈而成交。但来料加工装配贸易、进料加工贸易、补偿贸易、代理、寄售、边境小额贸易、保税区进出口货物等除外。（二）加工贸易加工贸易是指对外加工装配贸易、中小型补偿贸易和进料加工贸易。主要特征表现为：两头在外（加工材料来自境外、成品外销）、加工增值、料件保税。（三）补偿贸易补偿贸易就是国际贸易中以产品偿付进口设备、技术等费用的贸易方式。它既是一种贸易方式也是一种利用外资的形式。按照偿付标的不同，补偿贸易大体上可分为三类：L直接产品补偿。2.其它产品补偿。3.劳务补偿。(四)代理代理是指代理人根据委托人授权，向第三方办理与交易有关的事宜，委托人与代理人之间是委托代理关系而不是买卖关系。代理人旨在赚取佣金而不负责盈亏，他的报酬是按其代理的成交金额一定比例收取佣金，双方在确定代理关系前需签订协议。其他贸易方式还有招标与投标、展卖、租赁贸易、拍卖、寄售等。二、成交方式成交方式有固定国际代码和含义，用来说明买卖双方相关费用、风险及责任的划分，以确定双方在交货和接货过程中应尽的义务。根据2000年国际贸易术语解释通则，在国际贸易中，有E、F、C、D四组13种成交方式。(一)成交方式的含义和区别交货国组别国际代码中文名称交货地点风险转移运输保险运输方式EIAW工厂交货（指定地点）卖方工厂交货时买方买方内陆交货出11FK：AFASH)B货交承运人（指定地点）船边交货（指定装运港）船卜交货（阂料介）（揭武返港）交承运人装造船边装港船1:交货时交货时装港船舷买)i买方各种运输海运内河海运内河国CCbKCIFClTCIP成本加运费（指定”的港成本运费保险费（指定”的港）运费付至（指定Il的地）运费保除费付至（指定目的地）装港船上装港船上交承运人交承运人装港船脓装港船舷交货时交货时卖方买方卖方买方卖方海运内河海运内河各种运输各种运输进Il国Dl)lI)ESDKOPIHDhP边境交货（指定地点）”的港船上交货（指定11的港）口的港码头交货（指定目的港）未完税交货（指定U的地）完税交货（指定目的地）边境指定地点11的港船1*.目的港码头指定目的地指定口的地交货时交货时交货时交货时交货时卖方卖方,二陆上运输海运内河海运内河各种运输三（二）几种主要成交方式下买卖双方义务对照组别代俏卖方义务买方义务卜FAS（I）提供符合合同的货物和单征或相等效力的电子单证（2）11负风险和费用办理出口许可证及其他出口手续交纳出口扪税及费III：（3）在约定的H期或期间内,按港口惯常的方式,在指定的装运港和装船地将货物置产买方指定的船舶的边，即完成交付并给予买方以充分的通:（4）承担货物在交付前的风险；（I）支付价款,接受货物和卖方的交货凭证或相等效力的电子单证:（2）自负风险和费用办理进【I许可及其他进口手续,交纳进口捐胡及费用：（3）n费机船并转船名、交货地点、时间充分通知卖方:（4）承担卖方交付货物后的一切风险K)B（I）提供符合合同规定的货物和小油或相等效力的电广单证：（2）口负费用及风险办理出口许可证及其他货物出口F续交纳出口捐税和费用：（3）按照约定的时间、地点依照港口惯例将货物装匕买方指定的船舶并给买方充分的通知：（4）承担作装运港货物越过船舷以前的风险的费用（I）支付价款,收取货物并接爻卖方提供的交货凭证或相等的电广单iiE：（2）门负费用及风险取得进口许可证.办理进”手续,交纳进11的各种描税和费用;（3）自费租船并将船名、交货地点、时间给卖方以充分的通知：（J）承报在装运港货物越过船舷后的风险和费用CCFR（I）提供符合合同规定的货物和单证成相等效力的电f平证:（2） 日负风险和费用办理出口许可证和出口手续,交纳出口搞税和费用；（3） 11费租船在约定的时间在装运港将货物交付至船I井绐F买方充分的通知；（4）承担作装运港货物越过船舷前的风险和费用（I）按照合同支付价款,收取折物,接受卖方黑供的交货凭证或相等效力的电广单证：（2）自负风险的费用办理进口许可证和进口手续.交纳进口扪税和费用：（3）通知卖方交付货物的时间：（4）承担在装运港货物越过船股后的风险和费用CIF（I）提供符合合同规定的货物和单证或相等效力的电F单证:（2）自负风险和费用办理出口许可证和出口手续交纳出口捐税和费用：（3）自费租船在约定的时间在装运港将货物交付至船上并给F买方充分的通知：（4）自负费用，按合同的约定办理保险,向买方提供保险单证:（5）承担在装运港货物越过船舷前的风险和费用（I）按照合同支付价款,收取货物,接受卖方提供的交货凭证或相等效力的电rr*ir：（2）门负风险的费用办理进口许可证和进口F续交纳进口扪税和黄川；（3）通知卖方交付货物的时间：（4）承担住装运港货物越过觥舷后的风险和费用LLF兀兀况讯（三）合同价格条款的主要内容在国际货物买卖合同中，通常采用固定作价方法。合同中的价格条款，一般包括两大部分内容：商品的单价和总值。单价由四个要素构成：计价货币、单位价格、计量单位和贸易术语。例如：每吨公里100美元CIF纽约。三、结算方式（一）信用证结算方式信用证（简称L/C）方式。是银行信用介入国际货物买卖价款结算的产物。是银行作出的有条件的付款承诺，即银行根据开证申请人的请求和指示，向受益人开具的有一定金额、并在一定期限内凭规定的单据承诺付款的书面文件；或者是银行在规定金额、日期和单据的条件下，愿意代表开证申请人承购受益人汇票的保证书。属于银行信用，采用的是逆汇法。（二）汇付和托收结算方式汇付和托收是国际贸易中常用的货款结算方式1.汇付又称汇款，是付款人通过银行，使用各种结算工具将货款汇交收款人的一种结算方式。有电汇、信汇、票汇三种方式。属于商业信用，采用顺汇法。2.托收是出口人在货物装运后，开具以进口方为付款人的汇票（随附或不随付货运单据），委托出口地银行通过它在进口地的分行或代理行代进口人收取货款一种结算方式。属于商业信用，采用的是逆汇法。（三）银行保证函银行保证函（简写为L/G）,又称银行保证书、银行保函、或简称保函，它是指银行应委托人的申请向受益人开立的一种书面凭证，保证申请人按规定履行合同，否则由银行负责偿付债款。（四）各种结算方式的结合使用在国际贸易业务中，常见的不同结算使用的形式有：信用证与汇付结合、信用证与托收结合、汇付与银行保函或信用证结合、跟单托收与预付押金结合。四、报关出口形式报关出口可分为报关离境和报关不离境两种形式。（一）报关离境报关离境是货物海关报关手续完成，已经报关放行且出口了，国内监管已经结束。（二）报关不离境报关不离境是指已办理报关手续但未实际出口到国外，一般指货物移送到海关特殊监管区域。海关特殊监管区域现有八种模式：保税区、出口加工区、保税物流园区、跨境工业园区、保税港区、综合保税区、保税物流园区、出口监管仓库。五、海关统计口径根据中华人民共和国海关统计制度规定，凡能引起我国境内物质资源储备增加或减少的进出口货物，除制度另有规定外，均列入海关统计。根据联合国关于国际贸易统计的原则，我国将进出口货物分为：列入海关统计的进出口货物、单项统计货物和不列入海关统计货物三类。下列进出口货物不列入海关统计:过境、转运和通运货物；暂时进出口货物；货币及货币用黄金；租赁期1年以下的租赁进出口货物；因残损、短少、品质不良或者规格不符而免费补偿或者更换的进出口货物；海关总署规定的不列入海关统计的其他货物。第二节出口货物退（免）税企业业务内容和业务流程一、业务流程图1Xf5vw三三Ri.8V<Sss!Ssfssis-¥厅0»«至"答学翼tfB*,学yseff.邕然)B*2i三so,(X*r.季修登)富-m*三KJtsgEeitf三e二&§£7WTl学frUM*c三AJ!t"gjy-TrTlHSsira三L包u£«5Sy£.>*纶-mt*s*H豳k*>BrE:*乂S*MDG>)父?JWW-aseys续上表sss!snsss龄Hu43,rlltoKSXMe«口：Z»£«*nci，田骞s*sit>。fi>vB52彭wq4££苫：T(IVZQ另&石tv-3xn9E共SC-HZ-B*wa4)*v-s«s>球yt0内eJ*rHiLgyQblg1rlls>x。用vfl)*agyR<wg¾s-gQ”衰£»»:一4*«.Rlr»fwE1H>二、相关单证(一)企业自制单证主要有：出口合同、购货合同、出口货物明细单、出口发票、出口货物盈亏核算表。（二）关联业务单位出具及反馈的单证1.货运代理公司。出口货物装货单（又称关单）2 .船运公司及其他承运人。海运提单；运单或收据。3 .港口、码头、堆场。集装箱装箱单；集装箱设备交接单；场站收据。4 .理货公司。委托书、计数单、现场记录、日报单、货物积截图、货物分仓单、理货证明书、货物分仓单等。（三）相关执法部门反馈的单证1.商检局。出境货物报验单；商品检验检疫证书；出境货物通关单。5 .海关。出口货物报关单；加工贸易手册结案通知单。6 .外汇管理局。出口收汇核销单。（四）出口退税申报资料要求1.外贸出口企业退税资料：Q）出口退税呈批表；外贸企业出口退税汇总申报表；出口退税申报明细表；出口退税进货明细表；增值税专用发票（进项发票）；出口货物专用缴款书；代理出口证明；出口发票;出口报关单;（IO）进料贸易申请表。2.生产企业免（抵）退税资料：生产企业出口货物免、抵、退税呈批表（一式四份装订）；生产企业出口货物免、抵、退税汇总表（一式六份，一份装订）；增值税纳税申报表（经办税服务厅审核签章的原件或复印件一份装订）；增值税纳税申报表附列资料表（二）（经办税服务厅审核签章的原件或复印件一份装订）；生产企业出口货物免、抵、退税申报明细表（一式二份，一份装订，分当期单证齐全、当期单证不齐全、收齐前期单证分别填列）；生产企业进料加工贸易免税证明（一式二份,T分装订）;生产企业进料加工、进口料件申报明细表（一式二份，一份装订）；生产企业进料加工登记申报表（一式二份，一份装订）；生产企业进料加工海关登记手册核销申请表（一式二份，一份装订）；（IO）代理出口证明（原件）；（II）出口发票；（12）出口报关单出口退税专用（原件）；（13）进口货物报关单复印件;（14）税务机关要求提供的其他资料。另外，当期申报的出口货物报关单复印件，进料加工登记手册复印件附送。（五）单证备案管理出口企业自营或委托出口属于退（免）增值税或消费税的货物，最迟应在申报出口货物退（免）税后15天内，将下列出口货物单证在企业财务部门备案，以备税务机关核查。1 .备案单证的种类外贸企业购货合同、生产企业收购非自产货物出口的购货合同，包括一笔购销合同下签定的补充合同等；出口货物明细单；出口货物装货单；出口货物运输单据（包括：海运提单、航空运单、铁路运单、货物承运收据、邮政收据等承运人出具的货物收据）。2 .备案要求备案方式：由出口企业按出口货物退（免）税申报顺序填写出口货物备案单证目录，不必将备案单证对应装订成册,但必须在出口货物备案单证目录"备案单证存放处"栏内注明备案单证存放地点；不得将备案单证交给企业业务员（或其他人员）个人保存，必须存放在企业。备案单证应是原件，如无法备案原件，可备案有经办人签字声明与原件相符，并加盖企业公章的复印件。除另有规定外，备案单证由出口企业存放和保管，不得擅自损毁。保存期5年。第三节出口货物退（免）税企业财务核算一、出口货物销售收入的确认（一）出口货物销售收入时点的确认1 .会计制度对出口货物销售收入实现时点的规定主要的确认方式有以下三种：离岸价（FOB）以装船日作为确认收入的时间。成本加运费（CFR）采用到岸价格核算外销收入，以到港日作为确认收入的时间。到岸价（CIF）采用到岸价核销外汇收入的，应以到港日作为确认收入的时间。2 .税法对出口货物销售收入实现时间的规定生产企业出口货物不论海、陆、空、邮运出口，均以取得提单并向银行办妥交单手续的当天，作为出口货物销售收入的实现时间。预收货款不通过银行交单的，以取得提单日期作为出口货物销售收入实现时间。生产企业委托外贸企业代理出口，应以收到外贸企业代办的运单和银行交单凭证作为确认收入的实现时间。外贸企业确认出口销售收入的时点，应采用货物流通企业财务制度的规定，在取得出口单据并向银行办理交单后，再作为收入的实现。同时还应结合不同的结算方式。如采用L/C（信用证）等无风险方式的出口销售，可及时确认收入；采用汇款方式结汇的，应于款到后确认收入；采用D/P（付款交单）、DA（承兑交单）结算方式的，应分别将收到货款和买方承兑日期作为收入确认时间。（二）出口货物纳税义务确认时点特殊规定1.国家政策规定不予退（免）税的出口货物纳税义务发生时间为中华人民共和国增值税暂行条例、中华人民共和国消费税暂行条例及其实施细则规定的销售货物纳税义务发生时间；2 .未按期申报退（免）税和不申报退（免）税的出口货物纳税义务发生时间，是出口货物退（免）税90日申报期限或有权税务机关核准的延期申报期限届满的次日；3 .未按期补齐退（免）税单证的出口货物纳税义务发生时间,是出口报关单、出口外汇核销单、代理出口货物证明等单证规定申报期限届满的次日；4 .代理出口货物的受托方在开具代理出口货物证明60天期限届满的次日，委托方在货物出口后90天申报期限届满的次日；5 .未按规定提供有效备案单证的出口货物纳税义务发生时间，是指未按规定期限提供有效备案单证的次日。（三）出口货物销售收入金额的确认1.以离岸价格（FC）B）确认销售收入金额出口货物的销售收入，虽然会计制度允许按不同成交方式确认收入，但税法规定一律按离岸价（FC）B）为基础。按离岸价（FOB）成交的，确认的收入金额为离岸价格，若以其他价格条件成交的，则应扣除按会计制度规定允许冲减出口销售收入的海运费、保险费、佣金等；若申报数与实际支付数有差额的，则在下次申报退税时予以调整。2 .外汇汇率的确定出口企业出口货物无论以何种外币结算，凡有中国人民银行公布的外汇汇率的，均按确定汇率将外币折算成人民币金额登记账簿。出口企业可选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价，确定后1年内不得变更。3 .出口销售收入计算公式出口销售收入=出口货物离岸价格（或其他价格减海运费、保险费、佣金等）X外汇人民币牌价对出口货物视同内销征税的：增值税一般纳税人以一般贸易方式出口货物，出口销售收入=出口货物离岸价格（或其他价格减海运费、保险费、佣金等）X外汇人民币牌价:（1+法定增值税税率）增值税一般纳税人以进料加工复出口贸易方式出口货物，以及小规模纳税人出口货物，出口销售收入=出口货物离岸价格（或其他价格减海运费、保险费、佣金等）X外汇人民币牌价÷（1÷征收率）二、出口业务主要涉税会计科目根据现行会计制度规定，对出口货物免抵退税的核算，主要涉及到以下会计科目：（一）税金科目增值税、消费税"应交税费一应交增值税"、"应交税费一未交增值税"、"应交税费一增值税检查调整"和"应交税费一应交消费税会计科目。（二）成本科目采购业务1.生产企业采用实际成本核算的主要涉及原材料、应交税费一应交增值税进项税额）、在途物资、银行存款、应付账款"和"应付票据”等科目。采用计划成本核算的增加设置"材料采购"、"材料成本差异"两个科目。2.外贸企业采用实际成本核算的主要涉及"库存商品"、"在途物资"、"应交税费一应交增值税（进项税额）"、"银行存款"、"应付账款"和"应付票据”等科目。采用计划成本核算的还涉及"商品进销差价"科目。（三）销售及费用科目企业销售货物主要涉及"主营业务收入"、"主营业务成本"、"发出商品"、"销售费用”等科目。"销售费用"科目核算企业销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、装卸费等经营费用。本科目可按费用项目进行明细核算。企业出口货物以及与出口相关的费用包括国内费用和国外费用。（四）应收出口退税其他应收款企业的出口退税通过其他应收款出口退税科目核算，其借方反映出口企业销售出口货物后的应退税额（增值税和消费税），贷方反映实际收到的出口货物的应退税额。三、外贸企业的会计核算（一）贸易型企自营出口业务的会计核算1.国内货物采购业务的账务处理国内货物采购业务的账务处理与一般商贸企业相同。2 .销售出口货物业务的账务处理商品托运出口出库待运时，借：发出商品XX商品，贷：库存商品。出口交单时，借：应收账款一有（无）证出口美元人民币贷：主营业务收入自营出口人民币结转销售进价，对已装运出口的商品在向银行交单转销售时，应即结转销售进价。借：主营业务成本XX商品类别贷：发出商品XX商品出口收汇时银行收到出口企业全套出口单证经审核无误后，即按规定向国外银行办理收汇或托收手续。银行在收妥外汇后，即按当日现汇买入价折算人民币，开具结汇水单将人民币转入出口企业账户，出口企业据此作会计分录。借：汇兑损益银彳丁存款贷：应收账款有（无）证出口一美元人民币支付国外费用国外运费、保险费借：主营业务收入自营出口（或贷方用红字记账）贷：银行存款国外佣金国外佣金是根据出口合同规定的佣金率为付佣方式进行支付的，付佣方式一般有明佣、暗佣和累计佣金三种。付佣方式不同，核算方法也有差别。支付国内费用出口商品在托运以后，发生的出仓运输、装船等费用，包括有关商品自所在地发运至边境、口岸的各项运杂费，均应凭各项原始单据支付，并按费用不同性质,分别以有关营业费用、管理费用科目处理。3 .出口货物退（免）税的账务处理出口企业将出口货物的退税凭证（主要有出口货物报关单、出口发票、收汇核销单、增值税专用发票、消费税专用缴款书等，下同）收齐，并按要求装订成册，填列出口货物退（免）税申报表后，按期向其主管税务机关申报退税。出口企业申报出口退税时，应根据购进出口货物增值税专用发票上注明的金额和出口货物的退税率计算申报的应退增值税，根据出口货物消费税专用缴款书上注明的税款确定应退的消费税后，凭主管税务机关受理确认的出口退税申报汇总表及明细表作如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税增值税消费税贷：应交税费应交增值税（出口退税）主营业务成本（指消费税）出口企业申报出口货物退税手续后，应根据税务机关受理确认的出口申报明细表，计算出口货物不得退税的增值税税额，同时作如下会计分录：借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）实际收到退税款时，凭开户银行的收款收据及税收收入退还书作如下会计分录：借：银行存款贷：其他应收款应收出口退税款一增值税消费税对不符退税规定、退税凭证不全或其他原因造成无法退税的，应调整出口销售成本，作如下会计分录：借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）其他应收款应收出口退税款一增值税消费税对已申报退税的出口货物，实际收到出口退税如与原申报退税数不相符时，应查明原因并调整差额，作如下会计分录:借：主营业务成本贷：其他应收款一应收出口退税款增值税消费税对已办理申报退税的出口货物，如发生退关或退货的，出口企业应按规定到其主管的税务机关申报办理出口商品退运已补税证明，根据税务机关规定的应补交税款，作如下会计分录：借：应交税费应交增值税（出口退税）主营业务成本（消费税）贷：主营业务成本（不予退税）（按征退税率之差计算）银行存款对出口企业尚未申报退税的退关或退货，不应补交税款，也不作上述会计分录。（二）代理出口货物的会计核算代理出口业务中对出口商品的管理。如采用收取手续费方式,不通过商品科目核算。如代管商品的进出仓，应通过"代管商品"备查登记簿进行管理。委托外贸企业代理出口的业务（视同买断方式除外），一律由受托方到到其主管退税的税务机关办理"代理出口户外证明"，交委托方向其所在地税务机关申请办理退（免）税手续。代理出口业务会计核算：1.收到代管商品借：受托代销商品客户商品名称贷：应付账款国内委托单位（代理商品货款）2 .代办出口托运借：发出商品商品名称贷：受托代销商品客户商品名称3 .代办出口交单借：应收账款有证出口客户（美元、人民币）贷：其他业务收入一代理出口（收入）商品名称同时结转代理出口进价，借：其他业务成本一代理出口（成本）商品名称贷：发出商品商品名称4 .出口收汇借：银行存款应付账款国内委托单位（银行费用）贷：应收账款一有证出口客户（美元，人民币）应付账款国内委托单位（汇兑损益）（三）进料加工复出口货物的会计核算1 .进口原辅料件业务的账务处理进口原辅料件通过"在途物资"科目核算，所缴纳关税结转到"在途物资"科目。进口环节所交纳增值税作为增值税进项税额。对按税法规定，不需交纳进口关税、增值税的企业，不作相关账务处理，只核算原辅料件。2 .进口料件加工业务的账务处理进口料件加工有两种形式，一种是作价加工，另一种是委托加工。出口企业采用作价加工形式的，必须持加工贸易电子手册（进料加工电子化手册）"、增值税专用发票、进口料件报关单原件及复印件等有关单证，向其主管的税务机关申请开具进口加工贸易申请表。同时出口企业根据所签订加工合同，凭储运或业务部门开具的出库凭证，依开具的增值税专用发票，作如下会计分录（同时结转成本）：借：银行存款或应收账款贷：其他业务收入作价加工销售进口料件应交税费应交增值税（销项税额）出口企业凭税务机关开具的进口加工贸易申请表向加工企业收取的作价销售进口料件的销项税额不计征入库。收回加工成品后，增加库存，取得进项税额。委托加工形式通过"加工商品"科目核算。加工结束后支付加工费并取得进项税额。采用委托加工形式的，不需到税务机关申请办理进料加工贸易申请表。3 .进料加工复出口货物退（免）税的账务处理作价加工形式复出口货物收回并报关出口，财务上作销售,退税凭证收齐并按规定装订成册后,填列出口货物退（免）税申报表，及相关电子数据，按期向税务机关申报退税。出口企业申报退税时，按以下公式计算当期申报的应退税款:当期应退增值税=复出口货物增值税专用发票上注明的金额X退税率-进口加工贸易申请表上进口料件组成计税价格（销售进口料件金额）X复出口货物退税率（或进口料件征税率）+进口料件交纳的进口环节增值税当期应退消费税=复出口货物消费税专用缴款书上注明的税额并作如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税增值税消费税贷：应交税费应交增值税（出口退税）其他业务成本（消费税）委托加工复出口货物出口企业申报退税时，按以下公式计算当期申报的应退税款：当期应退增值税=复出口货物加工费增值税专用发票上注明的金额X复出口货物退税率+委托方为加工复出口货物国内采购原辅材料增值税专用发票上注明的金额X原辅材料适用的退税率+进口料件交纳的进口环节增值税当期应退消费税=复出口货物消费税专用缴款书上注明的税额并作如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税一增值税消费税贷：应交税费一应交增值税（出口退税）其他业务成本（消费税）出口企业申报复出口货物退税手续后，应按以下公式计算当期不予退税的税额：当期不予退税的税额=加工费增值税专用发票上注明的金额X（复出口货物退税率-退税率）+国内采购原辅材料增值税专用发票上注明的金额X（原辅材料征税率-退税率）并作如下会计分录：借：其他业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）（四）来料加工复出口货物的会计核算来料加工是指由外商提供一定的原材料、零部件、元器件,交由我方加工生产后复出口给来料方，加工方收取一定工缴费的业务。来料加工出口业务就对外签订合约执行的责任来看，可以分成由外贸企业和加工工厂承担两种，前者属外贸的自营业务，后者属代理性质。1.由外贸企业承担合同责任的来料加工复出口货物的账务处理。外商提供的来料加工的原辅材料，在材料进口时，外贸企业不支付价款，免税进口材料的所有权归外商。在账务处理上,一般有两种核算形式，一种是作价加工，即免税进口材料作价销售给加工厂；另一种是委托加工，即不核算免税进口材料的成本，仅核算其进口数量。以作价核算原辅材料成本通过“材料物资"科目核算。报关进口来料加工原辅材料的：借：材料物资国外客户名称一来料名称贷：应付账款客户名称（不需支付）将外商作价的原辅材料拨交工厂时，应区别"作价加工”和"委托加工"方式，作不同财务处理，与进口料件加工处理相近似。外贸公司对工厂交来的成品，对外办理出口托运时，应凭盖有"来料加工"戳记的出库单作出库处理。财会部门收到成品已出运的有关单证及向银行交单的联系单时，应根据出口发票作如下会计分录：借：应收账款客户名称（美元、人民币）（加工费金额）应付账款一客户名称（合约规定的原辅材料价格）贷：其他业务收入来料加工成品名称同时结转来料加工复出口货物成本，结算工缴费。在税收处理上，只要外贸企业办理的是"来料加工登记手册"，不管其来料的原辅材料是否作价核算（不开发票），在拨交给国内工厂加工时，均不缴纳增值税，加工企业凭外贸企业所在地主管税务机关出具的"来料加工贸易免税证明"免征其加工环节的增值税、消费税。货物复出口后，不予退税；对加工环节耗用国内配套的原辅材料的已征税款也不予退税，并从当期销项税额中扣减。2.由工厂承担合同责任的来料加工复出口货物的账务处理也应区别作价加工和"委托加工方式，作不同财务处理。（五）出口企业出口货物视同内销征税的会计核算1.退税率为零的出口货物，出口企业应按内销货物要求直接计提该出口货物的销项税额或应纳增值税、消费税。2 .事后被税务机关发现不符合退税管理要求的，应视同内销货物征税，对不涉及企业出口销售收入的调整，其应退税款只能由企业的成本承担。会计分录如下：借：主营业务成本或以前年度损益调整贷：其他应收款应收出口退税增值税消费税3 .外贸企业取得退税部门出具的外贸企业出口视同内销征税货物进项税额抵扣证明（以下简称证明）后，依证明上注明的税额，作如下会计分录：外贸企业一方面依证明上注明的可抵扣税额重新确定出口货物的进项税额；另一方面按视同货物外销收入直接计提该出口货物的销项税额；其差额由成本负担。借：应缴税费应交增值税（进项税额）主营业务成本贷：应缴税费应交增值税（销项税额）或：应缴税费增值税检查调整如已按征、退税率之差计算出口货物不予退税的金额计入成本，要用红字冲回。借：主营业务成本（红字）贷:应缴税费应交增值税（进项税额转出）（红字）四、生产企业的会计核算结合现行财务会计制度与"免、抵、退"税政策列举了一些实践中的会计处理，仅供参考。（一）采购业务的会计核算1 .国内采购货物会计核算与一般商贸企业相同。2 .进口料件出口企业用于生产的进口料件，在进口形式上有三种：一是按一般贸易方式报关进口的料件，经生产为成品后，可以内销，可以外销，此种进口料件在报关时，海关按规定征收进口环节关税、消费税、增值税；二是进料加工复出口业务的进口料件，海关对此类进口料件有的免税，有的减税；三是来料加工复出口业务的进口料件，海关对此类进口料件免税,按规定不需要支付货款。一般贸易进口的料件，借：原材料等、应缴税费一应交增值税（进项税额），贷：银行存款等。进料加工复出口业务的进口料件。财务部门凭业务部门开具的入库单和有关凭证资料：进口料件保税进口，免征进口环节增值税借：原材料等贷：银行存款等进口料件进口按规定缴纳了进口环节增值税借：原材料等应缴税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款来料加工进口料件，分下列两种情况:合约规定对外商提供的原辅材料作价的，财会部门凭储运部门开具的入库单，作如下会计分录：借：原材料等贷：应付账款合约规定不作价的，财会部门可不作会计分录，但应建立备查账，进行实物数量的核算。（二）销售业务的会计核算按照增值税暂行条例的规定，"纳税人出口货物税率为零"，自营出口货物可不计提销项税额。对纳税人退税率大于零且符合出口退税条件的出口货物，应分别情况作会计分录如下：1.出口货物销售收入确认时：借：应收外汇账款等贷：主营业务收入收到外汇时，财会部门根据结汇水单等：借：银行存款借或贷：财务费用汇兑损益贷：应收外汇账款2.计算出口货物不予抵扣税额：借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）（三）免、抵、退税的会计核算1.免、抵、退税不得免征和抵扣税额的核算会计处理借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）所涉及的项目免、抵、退税不得免征和抵扣税额由两个方面组成：一是不予抵扣税额（依据出口收入、运保佣发生额和销货退回乘以出口货物征退税率之差计算）；二是不予抵扣税额抵减额（依进料加工贸易免税证明上注明的税额确定）。做账时间及凭证在实际工作中，出口企业在涉及免、抵、退税不得免征和抵扣税额时，何时做账、凭什么做账有以下两种做法：按实际业务发生时做账a不予抵扣税额所涉及的三个方面在做"主营业务收入"账的同时，计算不予抵扣税额，并做"应交税费一应交增值税（进项税额转出）账。b不予抵扣税额递减额，出口企业取得其主管税务机关出具的生产企业进料加工贸易免税证明时，就可以凭证明上注明的不予抵扣税额抵减额金额作如下会计分录：借：主营业务成本（红字）贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）（红字）免、抵、退税申报时做账出口企业在涉及免、抵、退税不得免征和抵扣税额时，平时不做账，待进行免、抵、退税申报后，按生产企业出口货物"免、抵、退"税汇总申报表当期栏第15行"免、抵、退税不得免征和抵扣税额"金额，作如下会计分录：借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）2 .应免、抵、退税额的核算在实际工作中，出口企业应免、抵税额、应退税额的核算有两种处理方法。一是在取得主管税务机关出具的生产企业免、抵、退税审批通知单后，根据批准数作会计处理；二是在办理退税申报时，根据生产企业出口货物"免、抵、退"税汇总申报表的申报数作会计处理。以下就两种方法分别进行介绍。第一种才安批准的应免、抵税额、应退增值税进行会计处理。企业在进行出口货物退税申报时，不作账务处理。根据当月收到主管退税机关出具的生产企业免、抵、退税审批通知单，按通知单中的"当期免、抵税额"和"当期应退税额"作如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税（批准的退税额）应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳增值税）（批准的退税额）贷：应交税费应交增值税（出口退税）第二种：按当期生产企业出口货物"免、抵、退"税汇总申报表上当期栏第24行"当期应退税额"和第25行"当期免、抵税额"申报数，作如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税（申报数）应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳增值税）（申报数）贷：应交税费应交增值税（出口退税）按第二种方法处理，需要在一定期限内对差异数进行调整。3 .免、抵、退税的调整只有按申报数做账的企业涉及免、抵、退税的调整处理。按业务实际发生做账不需作免、抵、退税调整。免、抵、退税的调整共有两方面的内容：一是"免、抵、退税不得免征和抵扣税额"的调整；二是"应免、抵和应退税”的调整。免、抵、退税不得免征和抵扣税额的调整如增值税纳税申报表附表二第18栏"免、抵、退税办法出口货物不得抵扣进项税额"金额大于生产企业出口货物"免、抵、退"税汇总申报表上当期栏第15行"免、抵、退税不得免征和抵扣税额"金额，按差额作如下会计分录：借：主营业务成本贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）如小于，以红字作相同的会计分录。应免、抵和应退税的调整当相同所属期生产企业出口货物"免、抵、退"税汇总申报表上当期栏第24行"当期应退税额"和第25行"当期免抵税额"申报数分别与生产企业免、抵、退税审批通知单注明的"应退税额"和"免抵税额”进行比较，其差额部分作为如下会计分录：借：其他应收款应收出口退税（申报数大于审批数用于红字）应交税费应交增值税（出口抵减内销产品应纳税增值税）申报数大于审批数用红字）贷：应交税费应交增值税（出口退税）（四）出口货物视同内销征税的会计核算1 .退税率为零的出口货物，出口企业应按内销货物要求直接计提该出口货物的销项税额或应纳增