房地产行业土地增值税合规报告（2023）.docx

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1、目录一、2022年房地产行业土地增值税征管趋势观察二、2018至2022年房地产行业土地增值税案件大数据分析三、2022年房地产行业典型土地增值税争议案件观察四、2022年房地产行业土地增值税风险分析五、2023年房地产企业土地增值税风险管理与税务合规建议一、2022年房地产行业土地增值税征管趋势观察（一）集中清算和第三方审核全面铺开以北京市为例，根据中国政府采购网公开信息，2018年至2022年（截至第三季度），北京市各区共667个房地产项目的土地增值桎清算及核定征收审核服务中标并实施。相比于以前年度，桎局采购土地增值税审核服务的数量显著增长。2018年.2022年北京税局采购土增税各类服务

2、中标项目数其中，北京市14个市辖区中，朝阳区、昌平区、通州区、顺义区的房地产项目土增税服务采购需求量大，累计占比超过中标项目总数的一半。在如此庞大的项目基数上，前述四区进行土地增值税清算或将产生更多土增税风险。2018年-2022年北京市各区税局采购土增税服务项目数量从采购内容来看，94%以上的中标项目以土地增值税清算的方式确定应纳税额，仅5%左右采用了土地增值税核定征收的方式。早在2010年5月，国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知（国税发（2010）53号）已对税务机关擅自扩大核定征收范围的做法予以纠偏，严禁清算“以核定为主、一核了之”“求快图省”。因此，虽然核定征收相比清算程序简

3、便易行得多，未来各地土增税征管以清算为主、以核定为辅将是大势所趋。2018年-2022年北京市房地产项目土增税服务的采购内容增税核定征收审核服务6%土增税清律审核服务94%从北京市税局大举向社会中介服务机构采购土增税审核服务的现象中可以洞见：北京市已累积大量达到土增税清算条件的房地产项目，面对财政运行紧平衡状态，房企将迎来集中清算。因此，房地产开发企业应当跟踪管理项目开发，密切关注项目是否达到法定清算条件或符合税务机关可以要求清算的情形，提前备好项目相关的涉税资料，防范土增税清算环节的涉税风险。(二)八部门联合整治，规范房地产市场秩序国家税务总局Slate I avation Adminhfr

4、alionI繁体IEnGiSh网站无“分客户端依菖费信馍拿请帖入关墟字本站热词：疫情防控减税降费个税增值税小Ie企业发票总局概况信息公开新闻发布税收政策纳税服务税务视频互动交流住房和城乡建设部等8部门关于持续整治规范房地产市场秩序的通知三(202l)552021年7月13日，住房和城乡建设部、国家发展改革委、公安部等8部门联合印发了住房和城乡建设部等8部门关于持续整治规范房地产市场秩序的通知(建房(2021)55号)。通知要求住房和城乡建设部门负责牵头组织实施整治工作，制订实施方案，开展摸底调查，移交问题线索，汇总处理结果，总结通报情况，会同有关部门依职责对房地产领域违法违规行为进行查处。发展

5、改革部门负责协调汇总房地产领域违法违规信息，并纳入全国信用信息共享平台，推动各部门依法依规对相关企业及从业人员实施失信联合惩戒。公安部门负责查处房地产领域合同诈骗、非法集资等涉嫌犯罪行为。自然资源部门负责查处未依法依规取得土地即开工等问题。税务部门负责查处非法规避房屋交易税费行为。市场监管部门负责查处虚假违法房地产广告、价格违法、利用不公平格式条款侵害消费者权益等问题。金融监管部门负责查处信贷资金违规流入房地产市场等问题。网信部门负责查处通过网络发布虚假房地产信息等问题。在以往数据中，房屋买卖交易中的“阴阳合同”被税务机关处罚以及被追究刑事责任的案例并不多见。主要是税务机关主动发现比较困难，而

6、随着网络引发的“阴阳合同”税收风波的扩散、个人所得税法修改和房地产税法立法工作的开展，房屋买卖交易中“阴阳合同”引起的涉税问题也就必然会引起相关部门重视。八部门发布的持续整治规范房地产市场秩序的通知就是一个重要的体现。根据该通知，不仅协助购房人非法规避房屋交易税费将受严查，更为重要的是，是房屋买卖双方偷税的行为也将受到税务部门的严厉打击。因此，各方主体对于房屋买卖的涉税问题应加强重视，不可再不以为意，以免惹祸上身。（三）集中展开核定征收工作2021年5月18日，国家税务总局海南省税务局发布了国家税务总局海南省税务局关于土地增值税清算申报有关事项的公告（国家税务总局海南省税务局公告2021年第2

7、号），要求纳税人如实申报应缴纳的土地增值税税额，保证清算申报的真实性、准确性和完整性。按照规定填报上地增值税清算申报底稿（附件），向主管税务机关提供有关资料。国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知（国税发（2009）91号）第十二条规定，纳税人清算土地增值税时，应提供土地增值税清算表及其附表。土地增值税计算复杂，扣除项口繁多，无法将所有信息体现在主申报表中。因此，能否正确填列和申报附表，影响到应纳额计算的准确性。而附表格式和内容的设计合理与否，也直接关系到是否便于税务审核和纳税申报。在国税发（2009）91号附件中，规定了各类附表的样表，然而一方面，这些样表不够全面，很多土增税的涉税

8、事项无法得到反映，另一方面，每个样表的内容都比较简陋，没有充分结合房地产开发的实际情况予以制表。这导致实践中出现了诸多问题。例如税务机关按照建筑面积占比法分掩成本，发现纳税人申报的信息存在问题，便启动了税务检查，结果发现纳税人采用的是法规允许的层高系数法。而之所以发生这一问题，主要因为附表中没有对应表格体现纳税人采用的成本分摊方法。由此可见，附表的精细化设计，对于提高税务审核效率，便利纳税遵从具有重要意义。该次海南省税务局发布的土地增值税清算申报底稿表类更加丰富，内容更加精细，也更注重表间勾稽关系。根据以往的经验，海南省发布新的土地增值税清算申报底稿，可能意在预热新一轮土地税集中清算审核。国家

9、税务总局海南省税务局UJHnmPrwincialTaxScn,iccueTaxMicnAdminihtnHgN JJL 博 O信请依入关91词本站然伺：自由胃易龙度像淞趣降费发索个税额 m 邙赫 imQk页市县或避沟口加即知公告国家税务总局海口市龙华区税务局关于送达海离气地产开发公司等公司涉税文书的公告（海口龙华区税送达公告2022）第8号）:国承税务总Bl海口市龙华12税务用发布日期：20223M【字体：小中大】打印本交分享到公2022年3月12日，海口市龙华区税务局发布了多份税务事项通知书，决定核定多家房地产企业的土地增值税应纳税额。根据税收征收管理法的相关规定，对于应当设置帐簿但未设置的

10、、擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的、或者虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的等情形的企业，税务机关有权核定其应纳税所得额。对于房地产企业来说，开发项目中设计的各种业务繁多，从工程、测量、涉及、广告、金融服务到材料采购等，税目多、税率多、供应商多，如果收到不合规发票，则会出现违规列支成本、费用或真实账目无法查清等情形，导致税务机关对企业做出进行核定地增值税应纳税额的处理决定。而税务机关核定的应纳税额往往会高于企业实际的应纳税额，为企业的经营带来沉重打击。为避免类似情况的发生，企业应当加强内部资料管理，避免出现票据、凭据管理不善，导致后期清算阶段发现部分成本

11、、费用的票据遗失或者不合规的情况。同时，部分房地产企业存在进行违法税筹的情况，应当注意，节税行为应当严格按照税法的相关规定进行，妥善运用税收优惠等政策，而不能采取隐匿、欺诈的手段来多列成本、少列收入。实践中，存在借口账簿不完整要求税收核定征收的、混淆扩大公共配套设施的范围等行为，均不可取。至于让他人为自己虚开发票等行为，则会构成虚开发票犯罪，或以虚开发票手段构成逃税犯罪，风险极高。（四）税局提示涉税风险2022年4月7日，佛山税务发布了房地产企业在开发、销售和日常经营中最常见的12个涉税风险，给房地产行业提出了警示。其中，在开发环节常见的涉税风险包括：违规列支预提费用、甲供工程业务重复扣除“甲

12、供材料”、缺失合法有效的税前扣除凭证，以及符合资本化条件的借款费用未作资本化处理等。在销售环节常见的涉税风险包括：外购礼品赠送客户费用全额扣除和合同约定应收未收房款未确认收入等。其他常见的房地产行业涉税风险包括：租金收入未按照规定纳税申报、直接引用增值税预缴计税依据作为土地增值税预缴计税依据、重复扣除利息费用导致少缴纳土地增值税、土地增值税清算环节违规扣除不能办理权属转移登记手续的人防车位建筑安装成本、未按开发项目正确分摊拆迁补偿（安置）房成本，以及清算时分项分期的普通住宅划分不正确等。（五）多地出台土地增值税清算管理办法长期以来，因全国层面的税收法规对土增税具体细节问题没有充分明确，各地土增

13、税清算中产生了诸多争议，其中，围绕清算单位和成本分摊方法的争议尤为普遍。2022年以来，多地出台土地增值税清算管理办法或规程，对当地关于清算单位划分、适用几分法清算以及清算审核期限等问题作出了明确规定。发布日期文件名称2022年2月28日国家税务总局西藏自治区税务局关于发布西藏自治区土地增值税清算管理规程（试行）的公告2022年3月28日国家税务总局陕西省税务局关于土地增值税若干问题的公告2022年11月11日国家税务总局山东省税务局关于发布国家税务总局山东省税务局土地增值税清算管理办法的公告2022年11月28日国家税务总局青岛市税务局房地产开发项目土地增值税清算管理办法2022年11月29

14、日国家税务总同贵州省税务局关于发布贵州省土地增值税清算管理办法的公例如，在清算单位界定方面，西藏原则上以住建局审批、备案的房地产开发项目为准。但尚不明确是以建设用地规划许可证确认的项目为准，还是建筑施工规划、施工许可证确认的项目为准。山东省则明确清算单位的划分以政府规划部门核发的建设工程规划许可证确认的房地产开发项目为准.为避免开发周期过长、清算单位确认不合理，造成企业桎负过重，对于连续24个月内规划、施工的房地产开发项目，还可按相关建设工程规划许可证确认的房地产开发项目合并清算。青岛市税务局确认土地增值税清算单位原则上以政府规划部门颁发的建设用地规划许可证确认的项目为准；多个建设用地规划许可

15、证合并编制建设工程规划许可证的，开发企业可按建设工程规划许可证确认的建设项目确定清算单位。开发企业自取得的第一个建筑工程施工许可证之日起超过5年未全部竣工的，原则上应按照已竣工验收建筑工程确定清算单位，不受分期清算的限制。陕西省则以政府主管部门核发的建设用地规划许可证确定的开发项目为单位清算。对于分期开发的项目，主管税务机关可根据建设工程规划许可证、建筑工程施工许可证、预售许可证以及纳税人会计核算情况，以分期项目为单位清算。贵州省则以发改部门立项批匏确定的房地产开发项目为清算单位。对于分期开发的房地产项目，以房地产开发企业取得的建设工程规划许可证确定的分期项目为单位进行清算。在增值额计算原则上

16、，山东省、青岛市、陕西省税务局采用普通住宅、非普通住宅和其他类型房地产“三分法”。西藏则采用普通住宅与其他类型房地产“二分法”。贵州省采用的是普通标准住宅和其他类型房地产“二分法”。在清算审核期限方面，原则上，山东省、青岛市、贵州省税务局明确的清算审核期限为90日，西薇、陕西省则为180日。可见，各地对于土地增值桎清算的规定存在差异。因此，房地产开发企业尤其应当持续关注、深入解读项目开发地土增税税收政策规定，避免因政策理解不到位被桎务稽查。二、2018至2022年房地产行业土地增值税案件大数据分析（一）2018-2022房地产行业土地增值税行政诉讼案件地域分布I一房地产行业土地增值税行政诉讼案

17、件地I域分布情况（2018-2022）图一：2018-2022年房地产行业土地增值税行政诉讼案件地域分布情况通过威科先行法律信息库进行检索、筛选，共汇总2018-2022年公开的房地产行业土地增值税行政诉讼案件137起。可以看出，土地增值税涉税争议多发，普遍分布于全国20个省份和地区，其中广东省案件数量最多，福建省、江苏省次之。这与当地的政策环境、市场发展状况等息息相关。（二）一审级别中级人民法院83.33%基层人民法院专门法院中级人民法院图二：2018-2022年房地产行业土地增值税行政诉讼一审案件审理级别在2018-2022年公开的137起房地产行业土地增值税行政诉讼案件中，共有一审案件6

18、0起，从审理案件的法院级别来看，由基层法院审理的案件有50起，另有10起案件分别由中级法院和专门法院审理。可见，房地产行业土地增值税涉税争议案件主要集中在基层法院。（三）137起房地产土地增值税行政诉讼案件审理结果一事全Sv部分支持其他28.26、图三：20182022年137起房地产土地增值税行政诉讼案件审理结果在2018-2022年公开的137起房地产行业土地增值税行政诉讼案件中，取得一审支持或部分支持判决请求的案件仅15起，近30%的案件会进入二审程序，还有10%左右的案件进入再审程序。可见，房地产行业涉税争议分歧较大，纳税人面临着严峻的税收风险。（四）上诉胜率M他377%I图四：201

19、8-2022年房地产行业土地增值税行政诉讼二审案件审理结果在2018-2022年公开的137起房地产行业土地增值税行政诉讼案件中，共有53起案件进入二审程序，近四分之三的二审法院会维持原判。其中，该53起案件中有42起为纳税人一方上诉启动二审程序的，经进一步分析，经二审程序能够取得有利裁判的案件仅6起，可见，房地产行业纳税人在行政诉讼中获胜的难度较大。三、2022年房地产行业典型土地增值税争议案件观察（一）北京建华置地有限公司偷逃税案经查，北京建华置地有限公司，在SOHO尚都项目（二、三期）土地增值税清算和企业所得税汇算清缴中，违规多扣成本，进行虚假申报，少缴土地增值税和企业所得税1.98亿元

20、。根据中华人民共和国税收征收管理法中华人民共和国行政处罚法等法律法规规定，税务部门依法追缴税款、加收滞纳金并处2.5倍罚款共计7.09亿元。（二）逾期未办理清算，土增税核定征收超一亿:掾：国家税务总局福建省税务局福州除入加FujimProvincialTaSetvicc1SMeTaxMienAdminiUMtkxi热词管改地网上办税出口退税企业所得税十首页信息公开工作动态通知公告Q当前位JL首页县同通知公告关于送达福州房地产开发有限公司国家税务总局福州市台江区税务局第二税务分局税务事项通知书的公告发布时间：2022年09月M日17时23分米海国冢税务总同福州市税务局A字体，大中小分字到B经查，

21、涉案企业开发的某大楼（台江广场）项目，2016年11月取得预售许可证。截至2019年11月底，满三年仍未销售完毕，属于国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知-国税发（2006）187号、国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知-国税发（2009）91号规定的可清算情形。经主管税务机关限期办理土地增值税清算手续，涉案企业未按规定期限办理土地增值税清算申报。鉴于涉案企业开发的某大楼（台江广场）项目已达可清算条件，且涉案企业拒不提供纳税资料、会计资料，“符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算”。福州市台江区税务局第二

22、税务分局根据中华人民共和国税收征收管理法第三十五条及其实施细则第四十七条、国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发（2006）187号）、国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知（国税发（2009）91号）等有关规定，对涉案企业开发的某大楼（台江广场）项目的土地增值税采取核定征收方式，确认涉案企业截至2021年12月31日取得的不动产销售收入（不含税）622,433,345.71元按19%征收率，应交土地增值税118,262,335.68元,已申报37,658,100.42元，应补80,604,235.26元。通知公告工作动毒（三）预提费用不允许扣除，土增

23、税清算补缴超10亿W国家税务总局北京市税务局BeijingMunicipalTaxSenlkre.SueTaxationAdninisiraikxi傅启公开国家税务总局北京市税务后，Bfr1地增哂|算审核意见书送达发布时间；3022SM10。来遮；区中小打印本页惊,R公FfiWel人JBr*t1Tt代我所根据中华人民共和0H:WfiI税暂行条例中平人代共砌土地M税暂行条例实触则j（国家税务电月关于印发：1删顺校清算管理规程的通触（W三三）9fa北京市地方税务同美发布北京市地方税务局土地郴!税沛郎管理嘘）的公告U匕京市地方税务局公办加16年第70）等规定,对你单位大厦项目进行酒匏审核，并依法向你

24、用位送达t地柳强沾第审核意见书,根据中华人民共*网税收征收法啦斓8爵第一百零六条有关规定，因笈其他方式无法送达现格日地倾校消M核应见In（具体内容洋WW）子以公令,自公告之H起期）0即视为送达.请你玳位及时按J三强清算审核意见因中要求处理相关事项.北京市某税务局某桎务所对一房地产开发企业报送的项目资料予以清算审核，因无法与该房地产开发企业取得联系，在其官方网站上予以公告送达。土地增值税清算审核意见书写明，房地产开发企业的“大原项目拆迁成本”中，有“未实际发生的计提费用620,893,801.85元”。该约六亿二千万元的费用，不允许计入扣除项目金额。经税务机关确认，该项目清算应缴税款1,084,

25、055,335.41元。但房地产开发企业前期预缴的土地增值税仅78,000,647.00元,还需补缴1,006,054,688.41元。房地产开发企业在项目建设过程中，依据会计准则预提费用，但可能引起税务上的风险。过去，实务多聚焦于企业的企业所得税扣除问题，但目前来看，在土地增值税清算方面，也存在相应的风险：1、预提费用未及时实现，清算时不得列入扣除项目；2、预提费用在清算时实现，但是没有取得合规的发票等凭证，不能列入扣除项目；3、预提费用的发生跨度长，导致企业未能妥善保管相关合同等资料，清算时无法证明支出的真实性；4、取得的发票、凭证不合规，与合同、货物、支付款项等材料未能一一对应。（四）房

26、地产企业偷逃税款27亿后破产，滞纳金算至破产受理日国家税务总局深圳市税务局第一稽查局税务处理决定书深税一稽处（2022）115号涉案公司2016年5月至2019年9月取得房地产销售应税收入，应申报缴纳增值税94794125.52元，已申报缴纳77525006.48元，少申报缴纳17269119.04元，逾期申报缴纳增值税款7693573.33元：应申报缴纳城市维护建设税6635588.69元，已申报缴纳5581230.50元，少申报缴纳1054358.19元，逾期申报缴纳城市维护建设税538550.13元：应申报缴纳教育费附加2843823.78元，已申报缴纳2391955.94元，少申报缴纳

27、451867.84元；应申报缴纳地方教育附加1895882.54元，巴中报缴纳1594637.27元，少申报缴纳301245.27元。并且，该公司已满足土地增值税清算条件，应进行土地增值税清算。经审核，涉案公司2020年8月应申报缴纳土地增值税合计248630142.73元，已预缴土地增值税85834339.85元，少缴纳土地增值税162795802.88元。此外，根据中华人民共和国税收征收管理法第三十五条第（四）项、第（五）项，深圳市国家税务局深圳市地方税务局关于调整核定征收企业所得税应税所得率的公告（深圳市国家税务局公告2015年第9号）第一条，国家税务总局深圳市税务局关于调整核定征收企业

28、所得税应税所得率的公告（国家税务总局深圳市税务局公告2018年第16号）第一条规定，你公司2018年应确认企业所得榄应税收入2710380212.48元，按照“其他行业”应税所得率10%计算，核定你公司2018年企业所得税应纳税所得额为271038021.25元，弥补以前年度亏损13827794.00元后，应纳税额为64302556.81元，你公司2018年已申报缴纳企业所得税0.00元，少申报缴纳64302556.81元；你公司2019年应确认企业所得税应税收入908554122.00元，按照“其他行业”应税所得率10%计算，核定你公司2019年企业所得税应纳税所得额为90855412.20

29、元，应纳税额为22713853.05元，你公司2019年已申报缴纳企业所得税0.00元，少申报缴纳22713853.05元。深圳市税务局第一稽查局决定对以上少缴或逾期申报缴纳的税款按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。根据最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定（法拜（2002）23号）第六十一条，最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批夏（法释（2012）9号）的规定，涉案公司税款滞纳金计算截止日为2019年8月20日。综上，以上应补税款269143689.97元，教育费附加451867.84元、地方教育附加301245.27元，逾期申报缴纳

30、的税款加收滞纳金531105.75元，合计270427908.83元。四、2022年房地产行业土地增值税风险分析（一）政府收回土地的土地增值税征免案例一：2002年12月25日，F公司取得M项目建设批准。期间因条例修订变更划界、H市土地规划重大调整，导致F公司M项目土地闲置。2016年2月4日，经双方协商一致，H市政府对土地实施收回补偿，并于当日办理土地使用权注销登记事项。2022年1月4日，H市税务局作出税务事项通知书，认定土地收回已完成土地增值税清算工作，要求F公司申报缴纳土地增值税。按照土地增值税暂行条例第2条，土地增值税应税行为是“转让房地产”，而“转让”能否包含“收回”的含义容易引起

31、争议。在税法上，“转让”是指出售或其他有偿方式，强调的是有偿。在民法上，“转让”则是实现物权在不同主体间的变更，侧重流转。但国有土地使用权属于用益物权，国有土地使用权出让产生设立用益物权的效力，国家作为土地所有权人收回土地则产生消灭用益物权的效力，均不属于“转让”。税法是否有权对“转让”作扩张解释为包含“收回”，直接影响政府收回土地是否属于土地增值税征税范围的认定。此外，能否将闲置土地的原因解降为政府收回闲置土地的本质，也是土地增值税的征免的关键。（二）清算单位确认差异导致税负失衡案例二，2007年，K公司取得某地块土地使用权，滚动开发L房地产项目。因L项目占地面积较大，K公司自行区分为L一期

32、、L二期、L三期三个项目开发建设。2021年1月，三期项目均已竣工，其中一期、二期实现盈利，三期发生亏损。经评估，合并清算与分别清算下，税负相差4000万元oK公司遂向N市税务局申请将一、二、三期项目合并清算.2021年4月，N市税务局P税务分局认定K公司申请合并清算无法律依据。2022年5月，N市税务局P税务分局作出税务事项通知书（清算审核结论通知），要求K公司就L一期单独清算，补缴土地增值税2000万元。根据国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发（2006）187号），土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目

33、为单位清算。实际上，各地税务机关在确定清算单位时的依据并不一致，划分标准包括但不限于土地使用权证、发改委立项审批文件和建设规划许可证、建设用地许可证、甚至预售许可证等文件证照，各地税务机关确定项目清算单位存在显著分歧。同时，由于房地产开发项目周期长，开发过程本身存在市场风险。如果任意划分项目清算单位，容易导致部分清算单位重大亏损无法弥补，而部分清算单位大幅盈利仍需缴纳不菲的土地增值税。可见，如何确定清算单位规定分散、模糊，难以平衡房地产开发企业的税负，从而可能造成对其正当投资回报的侵害和掠夺。（三）“二分法”与“三分法”之争下的增值额核算风险案例三：2007年，T公司W一期项目批准立项。至20

34、13年6月，W一期项目均进行了竣工验收备案。2015年底开发项目已全部销售完毕，T公司申请对W一期项目进行土地增值税清算.2019年7月5日，E市税务局作出清算审核通知书，将T公司采取实物补偿方式的拆迁补偿费在普通住宅、非普通住宅和其他开发产品三种产品类型中按建筑面枳法分摊，认定T公司应缴纳土地增值税5910205.41元。已预缴土地增值税9675044.88元，应退3764839.47元。根据土地增值税暂行条例第8条的规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。正是在纳税人可以享受普通标准住宅免税优惠的前提下，国税发（2006）187号文件才要求“开发

35、项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额针对房地产开发的不同业态，实践中存在“一分法”“二分法”与“三分法”的分野：“一分法”即不对房地产类型分类。“二分法”将房地产开发项目分为普通住宅和其他类型房地产；“三分法”则在此基础上增加了一类“非普通住宅”。实际上，清算分类越细，由于各栏次不能相互抵消，对企业就越不利。并且，土地增值税地方性浓重，各省对于房地产类型子目的设置具有较大自主性，地方规定各具特色。实践中，已有案例否认“普通住宅”与“普通标准住宅的同一性，认为“普通住宅”增值额未超过扣除项目金额20%的，尚不满足免税条件，实质上变相增加了纳税人计算缴纳土地增值税的豆杂性，与减轻

36、税负的初衷相悻。（四）房地产无偿划转的可税性争议案例四：2020年9月，经国资有权监管单位批准，中国航发西安动力控制科技有限公司（以下简称航发西控）与西安西控航空苑商贸有限公司（以下简称航空苑）签署无偿划转协议，航发西控将2宗国有土地使用权、4项房产、无形资产、设备等经营性资产注入航空苑。其中，航发西控和航空苑均为中国航发动力控制股份有限公司（以下简称航发控制）的全资子公司。2021年8月6日，航发控制发布关于中国航发动力控制股份有限公司非公开发行股票申请文件二次反馈意见的回复报告（修订稿），就证监会第4项反馈意见“相关土地房产从航发西控变更为航空苑预计需要缴纳的土地增值税、契税等税费金额，税

37、费承担的主体，上述标的资产评估报告假设中是否已考虑过户转让产生的税费对评估值的影响，评估假设、评估值是否合理”的答复摘录如下：“根据有关税务主管部门出具的土地增值税免税证明，本次土地使用权过户免征土地增值税”。房地产无偿划转“可税性”的争议，归根结底在于税法对土地增值税征桎范围规定的模糊性。根据土地增值税暂行条例实施细则第二条，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为”。由此可见，此处税法采用了“正向规定+反向列举”的立法模式，但其规定的内容具有不周延性，在“以出售或者其他方式有

38、偿转让房地产”和“以继承、赠与方式无偿转让房地产”之间，尚存在诸多真空地带，其中就包括无偿划转的问题。由于税法不能解决无偿划转的可税性问题，这给纳税遵从带来了极大不便。回归现实层面，这一问题将容易引发税企争议：站在纳税人立场，基于税收法定主义，税法没有明确规定无偿划转属于征税范围，则不应对其征税；站在税务机关立场，基于国库主义，税法没有将无偿划转归入不征税范围，则原则上应当对其征税，考虑到无偿划转又不符合有偿转让的条件，税务机关会引用纳税调整条款，认定无偿划转属于“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的”的情况，调整计税依据，人为核定转让收入。而所谓“正当理由”的解释权在行政机关，如纳税

39、人无偿划转的理由不被认可，则纳税调整后无偿划转将重新满足征税条件。从另一个方面来看，现行土地增值税优惠政策未符无偿划转纳入免税范围，也为不征税诉求留下余地。（五）税局拖延清算审核是否适用追征期案例五：2004年，A公司的X项目销售完毕。2016年5月，X市地方税务局Y区分局Z税务所作出土地增值税清算通知书，要求A公司就其开发的X项目办理清算手续。同年9月，Z税务所以A公司未按期办理土地增值税清算申报及报送纳税材料为由，又作出贡令限期改正通知书，限A公司于2016年9月30日前进行纳税申报并报送纳税资料，改正税务违法行为A公司不股，先后申请行政复议，提起行政诉讼。税收征收管理法第52条中仅规定了

40、因税务机关的责任、纳税人、扣缴义务人计算错误等失误以及偷税、抗税、骗税情形下追征期的适用，对于纳税人不进行纳税申报、不办理土地增值税清算手续等行为是否适用追征期、如何适用追征期不置可否。作为一种时效制度，追征期经过意味着税务机关对行为人的税收违法行为进行追征不再受法律保护与支持，追征期悬而未决将对税收征管秩序造成重大影响，使纳税人蒙受重大税收风险。在符合税务机关可以要求清算的情形下，土地增值税清算管理规程赋予了地方税务机关随时要求纳税人进行清算的权力，地方税务机关能够根据地方财政状况、经济周期波动等情况恣意决定是否要求纳税人清算，使得纳税人无法准确预见其纳税义务何时发生，容易致使纳税人经济状况

41、恶化、无力缴纳税款。（六）“名股实地”转让房地产面临追征风险案例六,2018年4月10I,B公司股东会作出决议，设立全资子公司C公司。4月19日，B公司与D集团签订资产转让合同，约定以交易价款125296000元向其转让不动产。5月8日，被转让方变更为S公司。5月9日，B公司与S公司签订股权转让协议，以3000万元人民币将其持有的C公司100%股权转让给S公司。5月11日，B公司与C公司签订不动产转让合同，将不动产转让给C公司，取得收入67923809.52元。J地税务局认定上述交易实质是房地产转让行为，认定B公司少缴土地增值税系偷税。根据国家税务总局对个案中存在的“以转让股权名义转让房地产行

42、为征收土地增值税”问题的批复，若纳税人以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，且股权转让金额近似于房地产的评估值，则转让股权实质构成房地产交易，应按规定缴纳土地增值税。因此，“名股实地”转让不动产存在较大的土地增值税追征风险。对于采取不将实际收入在帐簿上列出等手段，规避应缴纳的各项税款的，还将存在被认定偷税的风险。（七）清算后土地增值税为0,未预缴依然加征滞纳金窠例七：2012年12月，A公司竞得位于X市Y区的土地，用于开发建设X项目。2014年10月，A公司取得X市商品房预售（预租）许可证，其后，A公司即对其开发未完成的产品进行预售。2014年10月至2016年2月，A公司

43、就部分预售商品房缴纳了土增税预征税款211,158.21元，还有部分预售商品房的土增税预征税款未缴纳。截至2018年5月，A公司欠缴的土增税预征税款合计产生滞纳金169,783.75元。2018年4月至5月，A公司债权人对A公司提出破产申请，X市Y区人民法院作出民事裁定书予以受理。根据X市Y区人民法院公告，X市Y区税务局向A公司的破产管理人（以下简称管理人）申报了破产债权，其中，税款债权2,599,672.12元，滞纳金债权1,155,396.3元2020年12月，A公司管理人向X市Y区税务局发出债权审核通知书，对X市Y区税务局前述申报的破产债权中的税款债权880,540.41元及滞纳金债权4

44、72,322.91元不予确认。其中，不予确认的滞纳金债权包含土增税预征税款滞纳金169,783.75元。根据土地增值税暂行条例及其实施细则，土增税纳税环节是厉地产转让环节。但税法并未对何为“房地产转让”作出明确解释，从学理上看，一种观点认为，根据民法典第二百零九条，“不动产物权的转让，经依法登记，发生效力”。“房地产转让”是指房地产所有权在不同法律主体之间转移。另一种观点则认为，土增税法上的“房地产转让”不限于物权法律行为，还包括物权法律行为据以发生的原因行为，但原因行为应仅包括债权法律行为，而不包括自建、添附等可以导致法律主体原始取得房地产所有权的事实行为。即只要不同法律主体就房地产所有权转

45、移的意思表示达成一致，不以房地产所有权实际发生转移为限。尽管学理上有不同理解，但实践中，“房地产转让”的概念应当是明确的。根据土地增值税暂行条例第十条，纳税人应当自转让房地产合同签订之日起7日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报。根据税法基本原理，纳税申报的前提是纳税义务已经发生，由此可见，土增税纳税义务发生时间与房地产所有权转移并不挂钩，而与房地产转让合同（债权法律行为）密切相关。同时，土增税清算与土增税纳税义务的发生没有直接关联，只是出于“成本确定或其他原因”而设置的一种征管技术手段。我们认为，土增税纳税义务在房地产转让环节产生，此处的“房地产转让”既包括期房预售，也包括现房销售。而土

46、地增值税预征税款是在房地产转让环节缴纳，系根据土地增值税暂行条例规定产生的纳税义务。由于上位法没有明确上增税预征税款缴纳期限，对税款缴纳期限各地可以作出具体规定，但对于纳税申报期限，应当严格遵循签订商品房预售合同之日起7日的规定。本案中，2014年IO月至2016年2月，A公司预售房地产时，土增税纳税义务已经发生。根据税收征收管理法第三十二条，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。因此，X市丫区税务局对A公司加收滞纳金符合税法规定.即使A公司清算时土增桎应纳税额为0,也不能否认前期预售房地产时曾产生过土增税纳税义务，以及A

47、公司未按法律规定履行纳税义务的事实，故A公司欠缴土增税预征税款产生的滞纳金不能免除。（八）房企转让地下车位是否属于土地增值税清算范围案例八：A公司系一家房地产开发企业，2010年至2012年，A公司就其开发的X项目中的人防车位与业主签订人防车位使用合同，约定：“车位使用费总金额人民币20万元，为固定对价，不能分割，不按年限分摊”，“车位的使用期限为70年，使用期限届满，业主将车位无条件归还”，“业主不得擅自转让上述车位使用权”。2014年12月，X市丫区国家税务局稽查局（下称“Y区稽查局”）对A公司作出税务处理决定书，认定：A公司销售开发产品X项目的人防车位，开发产品的竣工备案时间分别为2010年2月、2011年7月，A公司于2010年收取人防车位销售款2073万元，于2011年收取5006万元，于2012年收取人防车位销售款106万元。A公司在2010年至2012年度对上述销售人防车位的收入，按“租赁收入结转了营业收入，造成2010年少报营业收入2071万元、2011年少报营业收入4868万元、2012年多报营业收入207万元，丫区稽杳局决定追缴A公司2010年、2011年少缴的企业所得税、土地增值税，并加收滞纳金。不论是机械式立体车位还是普通的平面车位，地下车位均是对地下空间的利用。民法典物权编第345条规定“建设用地使用权可以在土地的地表、地上或者地下分别设立”，奠定了