上市公司执行企业会计准则案例解析(2019版).docx

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1、上市公司执行企业会计准则案例解析（2019版）上市公司执行企业会计准则案例解析（XX）中国证券监督管理委员会会计部目录第一章长期股权投资1案例I-Oi复杂交易中处置H的判断1案例IO2股权转让时点的判断：工商变更登记尚未完成时是否应确认长期股权投资5案例1-03同一控制下企业合并，被合并方净资产为负数时合并方长期股权投资的确认问题9案例101重大影响的判断11案例1-05以取得自身权益工具为对价处置了公司股权的会计处理19案例1-06拆除VIE架构的长期股权投资的会计处理22案例1-07附有业绩补偿条款的股权投资业务的会计处理25案例08参与影视项目投资的会计处理28案例1-09股权交易中过渡

2、期间损益安排的会计处理31案例170无偿占有上市公司出资份额的会计处理33案例IT1.房产土地未过户是否影响般权转让收益的确认35案例112上市公司自联营企业（弁购基金）购买资产的会计处理37案例1T3合营企业的投资，未实缴出资时对已发生少损的核算40案例1T4股权转让中购买方承担的各项税费是否计入投资成本41第二章金融工具43案例2-01负债与权益的区分43案例2-02大宗商品远期买卖合同的会计处理48案例2-03应收商业承兑汇票减值问题50案例2-04以外币标价的可转换优先股的会计处理53案例2-05金融资产的终止确认57案例2-06应收票据的终止确认59案例2-07与发行股份相关的交易费

3、用61案例2-08黄金租赁业务的会计处理63案例2-09以融资为目的的黄金租赁业务的会计处理65案例2-10现金流量套期关系的指定及套期有效性测试68案例2T1购买银行理财产品的分类72案例2-12证券公司以自有资金认购集合计划份额并承担有限补偿货任的会计处理74案例2-13资产管理计划劣后级份额收益权转让的终止确认77案例2-14公允价值计量83第三章企业合并85案例3-01企业合并类型的判断85案例3-02购买日/合并口的判断93案例3-03非同一控制下企业合并中取得资产的后续计量98案例3-04企业合并中交易贽用的处理101案例3-05业务的判断102案例3-06或有对价的确认与计量10

4、7案例3-07如何判断或有支付是否属于企业合并的或有对价120案例3-08区分企业合并的或有对价与职工薪酬125案例3-09非同一控制下企业合并的合并财务报表中是否考虑评估增值部分的递延所得税129案例3-10同时向控股股东和少数股东购买股权交易的会计处理131案例3-11非同一控制下企业合并分步购买是否构成“一揽子交易”的判断134案例3-12同一控制下不同交易对手之间的股权置换的会计处理136案例3-13同一控制下股权置换中的所得税和递延所得税问题140案例3-14红筹架构拆除过程中高溢价收购WFOE公司股权的会计处理143第四章反向购买146案例4-01被购买方不构成业务的权益性交易14

5、6案例4-02购买方为多个主体的反向购买149案例4-03反向购买中每股收益的计算151案例4-04包含现金对价的反向购买中每股收益的计算152案例4-05反向购买中同时收购了会计上购买方子公司少数股权以及联营企业其他股权时的会计处理155案例4-06反向购买中涉及现金对价的会计核算158第五章其他长期资产160案例501工程在建阶段的土地使用权摊销应计入在建工程成本还是当期损益160案例5-02公允价值模式下自建投资性房地产的核算和计量161案例5-03以收取提成费方式许可使用无形资产的会计处理163案例5-04被收购业务出现重大变化时的商誉减值问题169案例5-05出租土地建造建筑物的核算

6、171第六章收入和费用173案例6-01收入应该按照总额还是净额确认173案例6-02B0T合同的收入确认182案例603合同能源管理业务的收入确认184案例604以购销合同方式进行的委托加工收入的确认201案例6-05土地一级开发收入确认205案例6-06回迁房的收入确认211案例6-07涉及或有收费的收入确认215案例6-08附回购义务的担保融资租赁条款的收入确认219案例6-09电商平台优惠券的收入与费用问题222案例6-10约定客户未来需退回产品残料的收入问题225案例6-11以租赁方式销售商品的收入问题228第七章政府补助231案例7-O1.政府补助的认定231案例7-02政府补助类

7、别的判断233案例7-03搬迁补偿事项的会计处理236案例7-04政府补助的确认时点和以应收金额计量的条件240案例7-05新能源汽车财政补贴的会计处理242案例7-06废弃电子产品处理基金补贴的会计处理244第八章破产重整.债务重组.权益性交易等特殊交易246案例8-01破产重整的收益确认时点246案例8-02资产负债表日后的债务重组249案例8-03破产重整收益时点及潜在利得确认253案例8-04破产重整收益与债务重组收益的确认256案例8-05通过潜在控制人达成的债务重组收益的确认260案例8-06以零对价受让子公司少数股权的处理263案例8-07以名义价格转让亏损子公司或评估值为负的资

8、产负债组的会计处理265案例8-08权益性交易中交易对手性质的认定267案例8-09公司第二大股东债务免息事项的确认270案例8-10控股股东托管资产经营收益的确认271案例8T1上市公司与同一国资委控制的公司之间发生的与破产重整相关的债务转让交易的处理272案例8-12特殊关联交易涉及的“资本性投入”275案例8-13上市公司与控股股东子公司之间筹资或资金占用的处理282案例8-14关联方对上市公司进行业绩补偿的特殊交易284第九章股份支付286案例9-01一次授予.分期行权的股份支付计划287案例9-02等待期内资产负债表口股权激励费用的确认与计量289案例9-03涉及集团内公司的股份支付

9、计划293案例9-04股份支付计划的取消与作废296案例9-05涉及限制性般票的股份支付计划301案例9-06预留股票期权授予日的确定和股份支付费用的分摊308案例9-07采用期权定价模型确定股票期权公允价值时使用的基础股份的现行价格参数.310案例9-08非控股股东授予职工公司股份的会计处理311案例9-09员工持股计划参与上市公司定向增发股份是否属于股份支付313第章会计政策.会计估计变更和差错更正314案例IO-(H案件判决结果的变化是否应作为会计差错更正处理.315案例10-02关联方转移定价的特别纳税调整应认定为会计估计变更还是会计差错更正.321案例10-03固定资产预计净残值变更

10、是否属于会计估计变更326案例10-0,1坏账计提方法的变更应认定为会计估计变更还是会计差错更正328案例10-05会计估计变更的处理331第一章列报和披露335案例11-01会计科目的使用与财务报表的列报335案例11-02现金流量的分类338案例11-03非经常性损益341第二章合并财务报表352案例12-01涉及委托经营管理时合并范围的确定352案例12-02非营利性组织是否应纳入合并范南362案例12-03上市公司是否将其发起设立的基金纳入合并范围366案例12-04有限合伙企业的普通合伙人是否应将有限合伙企业纳入合并范围373案例12-05结构化主体纳入合并范围的判断377案例12-

11、06控制时点的判断385案例12-07清算阶段的子公司是否纳入合并报表范围387案例12-08过渡期损益安排是否影响合并范围判断391案例12-09持股比例低于50%但通过协议取得多数表决权时的合并报表范围394案例12T0合并抵销调整398案例12T1特殊调整事项402案例12T2处置了公司股权丧失控制权时对剩余股权的会计处理410案例1273丧失非全资子公司控制权时如何计算投资收益414案例1274子公司以其未分配利润转增资本时母公司的账务处理415案例1215非全资子公司分立为两家公司后仅控制其中一家公司417案例12T6未实现收益的抵销问题419案例12T7以非货币性资产增资并购交易中

12、涉及资产评估增值的会计处理423案例12-18同一控制下吸收合并比较报表的编制问题425案例1279不丧失控制权情况下处置子公司部分股权时的商誉处理426第三章其他428案例13-01区分资本化支出与费用化支出428案例13-02辞退福利的会计处理430案例13-03预提奖励基金的会计处理433案例13-04提货权的会计处理435案例13-05企业委托第三方进行研发支付的预付款项的会计处理438案例13-06已计提未使用安全生产费是否计提递延所得税资产442案例13-07持有待售资产的确认和计量444案例13-08仿制药“一致性评价”费用能否资本化的问题446案例13-09重组相关的支出是否应

13、属于资产处置收益448330第一章长期股权投资案例1-01第杂交易中处置日的判断股权处置往往会对当期损益产生重大影响，对“处置日”的判断直接影响到这部分损益计入哪个会计期间，因此非常重要。企业会计准则中并没有对“处置口”的判断作出明确规定，实务中，有的上市公司仍在参考财政部2002年发布的企业会计制度和相关会计准则有关问题解答(财会(2002)18号)中“企业应何时确认股权转让收益”的指引；也有的上市公司在参考企业会计准则中关于“购买日”的判断原则。此外，在面临一些复杂的交易时，例如涉及多次处置行为的时候，如何判断“处置日”就变得更为凝杂，需要结合处置口”的判断原则和“一揽子交易”的判断原则进

14、行综合判断。一.案例背景A公司为上市公司，B公司为其子公司。A公司持有B公司51%的股权，B公司注册资本为2,OOO万元。A公司于2X13年12月向C公司（注册地为中国香港）转让其持有的B公司39%股权（以下简称第次转让交易），转让价款约为人民币1.3亿元。A公司于2X13年12月与B公司的另一股东D公司签订补充协议，协议约定：在上述股权转让发生二年内，A公司应当将其保留的B公司的12%股权转让给D公司（或其指定的受让人），A公司有权要求D公司受让全部保留股权，各方均不得拒绝，全部保留股权价款=4,OOOX（1+年数XIOQ万元，上述股权受让价格为固定价格，不因B公司盈利或亏损或资本金及股权变

15、动而变动。上述两项交易签署后，A公司和。公司共同对B公司进行增资，其中C公司出资12,000万元，D公司出资7,800万元。增资结束后，B公司性质变更为中外合资企业，注册资本为21,800万元，其中：A公司占股权比例为1.1%,C公司占股权比例为60.3%,D公司占股权比例为38.6%。A公司于2X14年12月与D公司指定的受让人C公司签订股权转让合同，合同约定A公司将持有B公司0.7%的股权转让给C公司（以下简称第二次转让交易），转让价款约为2,700万元，转让价款的支付方式为：自合同签署之日起45日内，C公司向A公司支付股权转让款的10%,即270万元。自合同获得相关商务部门核准备案之口起

16、7个工作口内，C公司向A公司支付股权转让款的40览即1,080万元。C公司最迟应于2X15年12月31日支付股权转让款的另外50%,即1,350万元。2X15年1月，C公司向A公司支付了股权转让款的10%,即270万元。相关商务部门于2X15年4月批复同意A公司将持有的B公司07%的股权转让给C公司。A公司称：至A公司2X14年年报对外报出日，第二次转让交易已获得相关商务部门的批复，A公司已收到股权转让款超过股权转让款总额的50%；第二次转让交易为第次转让交易的延续，与股权转让相关的风险和报酬实质已经发生转移，与股权转让相关的经济利益的流入额能够可靠计量并很可能流入企业，全额确认股权转让收益符

17、合企业会计准则的相关要求。基于以上考虑，A公司在2X14年年度财务报告中对上述股权转让交易确认处置收益2.700万元，实现净利润约2,000万元。问题：A公司的上述会计处理是否蛤当？二.会计准则及相关规定企业会计准则第20号企业合并应用指南规定：“同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移：（一）企业合并合同或协议已获股东大会等通过。（二）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。（三）参与合弁各方已办理了必要的财产权转移手续。（四）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%）,并且有能力.有计划支付剩余款项。（五）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购

18、买方的财务和经营政策，并享有相应的利益.承担相应的风险。”企业会计准则第33号合并财务报表（201年修订）第五一条规定：”处置对子公司股权投资的各项交易的条款.条件以及经济影响符合下列一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为一揽子交易进行会计处理：（一）这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的。（二）这些交易整体才能达成一项完整的商业结果。（三）一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生。（四）一项交易单独考虑时是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。”国际财务报告准则第10号合并财务报表应用指南第97段规定：“通过两项或者更多项安排（交易），母公司可能丧失对子公司的控制权。

19、然而，有些情况下，多项安排应该作为一项交易进行会计处理。在确定是否将这些安排作为一项交易进行会计处理时，母公司要考虑这些安排的条款.条件以及这些安排的经济影响。以下一种或多种情况可能表明，母公司应将多项安排作为单项交易进行会计处理：这些安排同时进行或者彼此影响。这些安排将形成一项单独的交易以产生整体商业影响。一项安排的发生取决于其他至少一项安排的发生。一项安排如果单独考虑时是不经济的，但是和其他安排放在一起考虑时是经济的。”三.案例解析企业会计准则应用指南对企业合并中控制权的转移提供r若干判断标准，我们认为这些标准在很多方面同样适用于股权处置日的判断。在分步处置股权涉及一揽子交易的情况下，股权

20、处置口的判断会变得更复杂。某些情况下，在每一步交易完成的时候分别确认处置损益可能是合理的，例如整个交易的完成没有实质性障碍.每一步交易的定价都是公平合理的且每一步交易均不可逆转等。但是在某些情况下，在每一步交易完成的时点分别确认处置损益可能并不合理，例如：一揽子交易的特点的第3项指出，一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生。例如，交易双方可能约定，如果后面的交易步骤无法完成，则取消之前的交易步骤。在这种情况下，在整体交易完成之前，不应该对已经完成的交易步骤进行会计处理。一揽子交易的特点的第4项指出，一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。例如，第1项交易可能是低价出售，

21、而第2项交易则是高价出售。在这种情况下，如果在每一次处置.时确认该次交易的损益，可能并不符合交易的经济实质。在实务操作中，应当结合具体情况按照实质重于形式的原则进行判断。对于本案例，我们首先需要分析第一次转让交易和第二次转让交易之间是否属于一揽子交易。企业会计准则第33号合并财务报表第五一条和国际财务报告准则第W号合并财务报表应用指南第97段对于如何判断两个交易是否相互关联给出了相关指引。2X13年12月，A公司与C公司签订股权转让合同，向C公司转让B公司39%的股权。与B公司的另一股东D公司签订股权转让合同，约定在A公司向C公司转让39%股权的两年内，A公司将其保留的B公司的12%的股权转让

22、给D公司（或其指定受让人）。A公司与D公司签订股权转让合同时，并未约定C公司为该交易的指定受让人，因此我们不能简单地因为一年后D公司指定C公司为受让人而认为这两项交易是一项整体安排。A公司向C公司转让B公司39%的股权，转让对价为1.3亿元；向D公司转让B公司12%的股权，转让对价为4,OOO万元（1.3亿元39%X12%=4,000万元），另考虑10%的时间价值。比较两项交易的价格，并无不合理之处。A公司与D公司约定，在A公司向C公司转让39%股权的两年内，A公司应当将其保留的B公司12%的股权转让给D公司（或其指定受让人），A公司有权要求D公司受让全部保留股权，各方均不得拒绝。因此，双方都

23、无权中止合同。从时间上看，D公司的交易虽然约定在C公司的交易完成之后的两年内进行，但是这只是时间上的安排，D公司的交易结果并不影响与C公司的交易。由此判断，A公司与C公司的交易以及与D公司的交易都是不可逆的，且不取决于其他交易的发生。在整个交易的完成没有实质性障碍.每一步交易的定价都是公平合理且每一步交易均不可逆转的情况下，我们认为，第一次转让交易和第二次转让交易之间并不是一揽子交易。因此，我们需要单独判断第二次转让交易的处置口。经查阅A公司提供的相关资料，发现与第二次转让交易的相关情况不满足股权转让的要求：1.C公司向A公司支付第二次转让交易的股权转让款的交易行为均发生于2X15年1月1日之

24、后。2相关商务部门于2X15年4月批复同意A公司将持有B公司0.7%的股权转让给C公司。同时，虽然上述转让款以及商务部门的相关批复是发生在财务报表批准报出口之前，但是上述事件并不是在资产负债表口已存在的事项，根据企业会计准则第29号资产负债表日后事项，“资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项”。因此，该处置不是资产负债表日后调整事项，第二次转让股权的处置日不应当在2X14年，而应当为2X15年。综上所述，A公司在2X14年年度财务报告中将第二次转让交易收益予以确认不符合企业会计准则及其应用指南的有关规定。我们认为，对于第二次转让交易，A公司在已获商

25、务部门核准批复.C公司付款比例超过50$并且预计剩余款项能够取得等条件均得到满足的情况下，才能确认该项经济交易的股权转让收益。案例1-02股权转让时点的判断：工商变更登记尚未完成时是否应确认长期股权投资在股权购买过程中，往往伴随着监管机构要求的法定程序.工商变更.财产权变更等。当合同约定的股权交付日与工商变更登记日或涉及的主要资产的权属变更日不一致时，需要对长期股权投资的购买和转让时点进行判断。一长期般权投资（XX年修订）第二条，当采用权益法核算时，对于被投资单位亏损的记录也是以长期股权投资以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限。这也说明，企业会计准则中在考虑一项股权投资的账面价值时，考虑了上文中分析的投资者对该项投资在法律上所享有的权利和承担的义务。因此，对于同一控制下的企业合并交易，当被合并方的账面净资产为负数时，除合并方负有承担额外损失的义务外，合并方个别报表对被合并方的长期股权投资应减记至零为限，通常不应当出现负数。相应地，合并方付出的对价与长期股权投资账面价值之间的差额应调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。案例1-04重大影响的判断根据企业会计准则的相关规定，对被投资单位有重大影响的长期股权投资应采用权益法进行核克。实务中，如何判断对被投资单位是否具有垂大影响，需要结合实际情况具体分