注册会计师职业准则.ppt

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1、第二章注册会计师职业准则,第一节注册会计师执业准则概述 第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则 第三节会计师事务所业务质量控制准则,第一节注册会计师执业准则概述,一、审计准则的含义 审计准则是由政府审计机关或会计师职业团体制定的、注册会计师在执行审计业务时必须遵循的行为规范和原则，是衡量和判断审计工作质量的权威性的专业标准。我国审计准则作为一个完整的体系，包括国家审计准则、内部审计准则和注册会计师执业准则三部分。,下一页,返回,第一节注册会计师执业准则概述,二、审计准则的作用 审计准则的制定与实施，使注册会计师在执业过程中有了工作规范和指南，对审计质量的提高和整个审计事业的发展起着积极的促进作用

2、。1.实施审计准则，为评价审计工作提供依据 2.实施审计准则，可以增强社会公众对审计的信任。3.实施审计准则，可以维护审计组织和注册会计师的正当权益。4.实施审计准则，有利于国际间的审计经验交流,上一页,下一页,返回,第一节注册会计师执业准则概述,三、注册会计师执业准则的建设过程中国审计准则建设经历了以下三个阶段:(一)制定执业规则阶段(1991-1993年)(二)建立准则体系阶段(1994-2003年)(三)与国际审计准则趋同阶段(2004年至今),上一页,下一页,返回,第一节注册会计师执业准则概述,四、中国注册会计师执业准则体系框架 根据我国注册会计师业务范围的拓展和国际趋同的需要，我国相

3、关部门进行了准则框架的重构。将原有的“中国注册会计师独立审计准则体系”改为“中国注册会计师执业准则体系”，该新体系包括鉴证业务准则、相关服务准则和会计师事务所质量控制准则，如图2一1和图2一2所示。审计准则属于鉴证业务准则，是中国注册会计师职业规范体系的重要组成部分。审计准则所属的准则体系由以下三个层次组成:1.鉴证业务基本准则。2.具体审计准则与审计实务公告 3.执业规范指南,上一页,下一页,返回,第一节注册会计师执业准则概述,五、注册会计师执业准则体系的特点(一)体现了国际趋同的要求(二)体现了维护社会公众利益的宗旨(三)体现了风险导向审计的要求,上一页,下一页,返回,第一节注册会计师执业

4、准则概述,六、审计准则的约束力和适用范围 鉴证业务基本准则、具体审计准则与实务公告是注册会计师执行独立审计业务、出具审计报告的法定要求，各会计师事务所和注册会计师在执行注册会计师法第14条规定的审计业务时，应当遵照执行。执业规范指南是对注册会计师执行独立审计业务、出具审计报告的具体指导，注册会计师应当参照执行。审计准则适用于注册会计师执行独立审计业务的全过程。注册会计师对被审计单位进行独立审计时，不论该单位是否以盈利为目的，也不论其规模大小和法定组织形式如何，只要是以发表审计意见为目的，都应遵循审计准则。在特定情况下，注册会计师可以应用审计准则执行其他有关业务。,上一页,返回,第二节中国注册会

5、计师鉴证业务基本准则,一、鉴证业务的定义和目标(一)鉴证业务的定义 鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。该定义明确了鉴证业务的主体是注册会计师;用户是预期使用者;目的是适当保证或提高鉴证对象信息的质量;基础是注册会计师的独立性和专业性;产品是书面鉴证结论。(二)鉴证对象信息的定义 鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如被审计单位管理层(责任方)按照会计准则和相关会计制度(标准)对其财务状况、经营成果和现金流量(鉴证对象)进行确认、计量和列报(包括披露，下同)而形成的财务报表(鉴证对象信息)。,下一页,返回,

6、第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)鉴证业务类型鉴证业务分为基于责任方认定的业务和直接报告业务 基于责任方认定的业务和直接报告业务的区别主要表现在以下四个方面1.预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同。2.注册会计师提出结论的对象不同。3.责任方的责任不同。4.鉴证报告的内容和格式不同。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(四)鉴证业务的目标 1.合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。2.有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式

7、提出结论的基础。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,二、业务承接（一）承接鉴证业务的条件 1.初步了解业务环境 2.满足相关职业道德规范的要求。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(二)标准不适当时的处理方式 如果拟承接的鉴证业务所采用的标准不适当，注册会计师一般应当拒绝承接该项业务。但这并不是绝对的。如果某项鉴证业务采用的标准不适当，但满足下列条件之一时，注册会计师可以考虑将其作为一项新的鉴证业务:1.委托人能够确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，注册会计师可以针对该方面执行鉴证业务。但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象

8、整体。2.能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)已承接鉴证业务的变更 1.当拟承接的业务不具备前面所规定的鉴证业务的特征时，将鉴证业务变更为非鉴证业务。如商定程序、代便财务信息、管理咨询、税务服务等相关服务业务，以满足预期使用者的需要。2.如果某项鉴证业务采用的标准不适当，将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,三、鉴证业务的三方关系(一)三方关系概述 鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师、责任方和预期使用者。责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一

9、方 三方之间的关系是，注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。(二)注册会计师 注册会计师，是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)责任方 对责任方的界定与所执行鉴证业务的类型有关。责任方是指下列组织或人员:1.在直接报告业务中，责任方是指对鉴证对象负责的组织或人员 2.在基于责任方认定的业务中，责任方是指对鉴证对象信息负责的组织或人员，该组织或人员可能同时对鉴证对象负责。(四)预期使用者 预期使用者是指预期使用鉴

10、证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,四、鉴证对象(一)鉴证对象与鉴证对象信息的形式 鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括:1.当鉴证对象为财务业绩或状况时(如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量)，鉴证对象信息是财务报表。2.当鉴证对象为非财务业绩或状况时(如企业的运营情况)，鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标。3.当鉴证对象为物理特征时(如设备的生产能力)，鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件 4.当鉴证对象为某种系统和过程时(如企业的内部控制或信息技术系统)，鉴证对

11、象信息可能是关于其有效性的认定。5.当鉴证对象为一种行为时(如遵守法律法规的情况)，鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(二)鉴证对象特征 鉴证对象具有不同的特征，可能表现为定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间。这些特征将对下列方面产生影响:1.按照标准对鉴证对象进行评价或计量的准确性。2.证据的说服力。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)适当的鉴证对象应当具备的条件 鉴证对象是否适当是注册会计师能否将一项业务作为鉴证业务予以承接的前提条件。适当的鉴证对象应当同时具备下列条

12、件:1.鉴证对象可以识别;2一不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理且一致;3.注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取允分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,五、标准(一)标准的定义 标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。标准可以是正式的规定，如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度;也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(二)适当的标准应当具备的特征 适当的标准应当具备下

13、列所有特征:1.相关性，即相关的标准有助于得出结论便于预期使用者做，l决策。2.完整性，即完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准。3.可靠性，即可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象做出合理一致的评价或计量。4.中立性，即中立的标准有助于得出无偏向的结论。5.可理解性，即可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)标准的评价 注册会计师应当考虑运用于具体业务的标准是否具备上述特征，以评价该标准对此项业务的适用性。在具体鉴证业务中，注册

14、会计师在评价标准各项特征的相对重要程度时，需要运用职业判断。标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的，也可能是专门制定的。采用标准的类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,对于公开发布的标准，注册会计师通常不需要对标准的“适当性”进行评价，而只需评价该标准对具体业务的“适用性”。例如，在我国，会计标准由国家统一制定并强制执行，注册会计师无须评价会计标准是否适当，只需要判断责任方采用的标准是否适用于被鉴证单位即可。对于专门制定的标准，注册会计师首先

15、要对这些标准本身的“适当性”加以评价，否则，注册会计师连自己所用的“尺子”是否适当都无法判断，又如何用这把“尺子”去“度量”要发表意见的鉴证对象。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(四)预期使用者获取标准的方式 标准应当能够为预期使用者获取，以使预期使用者了解鉴证对象的评价或计量过程。标准可以通过下列方式供预期使用者获取:1.公开发布 2.在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述 3.在鉴证报告中以明确的方式表述。4.常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,六、证据(一)总体要求(二)职业怀疑态度(三)证据的

16、充分性和适当性(四)重要性(五)鉴证业务风险 1.鉴证业务风险的含义。鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。2.不同类型鉴证业务中可接受的鉴证业务风险水平。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.鉴证业务风险的内容。鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风险。重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。检查风险是指某一鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。(六)证据收集程序 1.证据收集程序的总体要求。证据收集程序的性质、时间和范围因具体业务的不同而

17、不同。从理论上说，即便是针对同一项业务或同一个认定，也可能存在多种不同的证据收集程序。在实务中，尽管对证据收集程序进行明确而清晰的表述非常困难，但注册会计师也应当清楚表达证据收集程序，并且以适当的形式运用于合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,2.合理保证鉴证业务的证据收集程序。在合理保证的鉴证业务中，为了能够以积极方式提出结论，注册会计师应当通过下列不断修正的、系统化的执业过程，获取允分、适当的证据:(1)了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的情况下包括了解内部控制;(2)在了解鉴证对象及其他的业务环境事项的基础上，评估鉴证

18、对象信息可能存在的重大错报风险;(3)应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质、时间和范围;(4)针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性;(5)评价证据的充分性和适当性。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,3.合理保证不等于绝对保证。(七)可获取证据的数量和质量 1.影响可获取证据的数量和质量的因素。(1)鉴证对象和鉴证对象信息的特征。(2)业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项 2.注册会计师工作范围受到重大限制时的处理。对任何类型的鉴证业务，如果下列情形对注册会计师的工作范围构成重大限制，阻碍注会计

19、师获取所需要的证据，注册会计师提出无保留结论是不恰当的:(1)客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平;(2)责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(八)记录 1.记录重大事项。注册会计师应当记录重大事项，以提供证据支持鉴证报告，并证明其已按照鉴证业务准则的规定执行业务。至于某一事项是否属于重大事项，需要注册会计师根据具体情况进行判断。重大事项通常包括:(1)引起特别风险的事项;(2)实施鉴证程序的结果，该结果表明鉴证对象信息可能存在重大错报，或者需要修

20、正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施;(3)导致注册会计师难以实施必要程序的情形;(4)导致提出非无保留结论的事项 2.编制和保存工作底稿,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,七、鉴证报告(一)总体要求 注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。注册会计师应当考虑其他报告责任，包括在适当时与管理层沟通。(二)鉴证结论的表述形式 在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两种表述形式:1.明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方做出的根据x x标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一

21、认定是公允的”。2.直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据x x标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(三)提出鉴证结论的积极方式和消极方式 提出鉴证结论的方式有两种，即积极方式和消极方式，它们分别适用于合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务。区分这两种鉴证结论提出方式，有助于向预期使用者传达不同业务的保证程度存在差异这一事实，以积极方式提出结论提供的保证水平高于以消极方式提出结论提供的保证水平。(四)注册会计师不能出具无保留结论报告的情况由于以下原因，注册会计师可能无法出具无保留结论的报告1.工作范围受到限制。2.责任方认定

22、未在所有重大方面做出公允表达。3.鉴证对象信息存在重大错报。4.标准或鉴证对象不适当。,上一页,下一页,返回,第二节中国注册会计师鉴证业务基本准则,(五)注册会计师姓名的使用 当注册会计师针对鉴证对象信息出具报告，或同意将其姓名与鉴证对象联系在一起时，则注册会计师与该鉴证对象发生了关联。如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相关联，注册会计师应当要求停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见。,上一页,返回,第三节会计师事务所业务质量控制准则,一、质量控制的意义和作用 质量控制是会计师事务所为了保证审计质量符合独立审计准则的

23、要求，通过建立和实施审计质量控制政策和程序，达到对审计质量进行全程监控。加强质量控制是会计师事务所生存和发展的基本条件。会计师事务所必须实施审计质量控制，以便使其审计工作符合独立审计准则的要求，保证审计质量。质量控制的作用表现在两个方面:1.质量控制是保证执行独立审计准则的重要手段。2.质量控制是提高会计师事务所业务竞争能力的基本要求。,下一页,返回,第三节会计师事务所业务质量控制准则,二、我国注册会计师质量控制基本准则(一)会计师事务所的全面质量控制 全面质量控制，是指会计师事务所为合理地确信其执行的所有审计业务都是按照独立审计准则进行，而采取的控制政策和程序。会计师事务所应当制定和运用的质

24、量控制政策主要包括以下七个方面:1.职业道德原则 2.专业胜任能力。3.工作委派。会计师事务所应当将审计工作委派给具有相应专业胜任能力的人员。,上一页,下一页,返回,第三节会计师事务所业务质量控制准则,4.督导。会计师事务所应当建立分级督导制度，并要求各级督导人员对各层次的审计工作进行指导、监督和复核。5.咨询。会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询。6.业务承接。会计师事务所承接审计业务，应当考虑其自身能力和独立性以及被审单位管理当局是否正直、诚实等因素。7.监控。会计师事务所应当对质量控制政策与程序的执行情况进行监控。(二)审计项目质量控制 审计项目质量控制，是指注册会计师在执行各个委托项目的审计时，遵守独立审计准则的规定而采取的质量控制程序。,上一页,返回,图2一1中国注册会计师执业准则体系,返回,图2-2中国注册会计师业务准则体系,返回,