2020年度财务报表审计需关注的职业准则和监管要求 附财务审计年度工作总结参考汇编.docx
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1、弓I言受到近年来资本市场舞弊案件的影响,同时也由于新证券法实施后“注册制”、“备案制”的逐步推行,资本市场及社会公众对注册会计师审计质量的关注达到了前所未有的程度。2020年以来的监管热点集中于审计质量的提升和监督。国务院、财政部、国资委、银保监会等监管机构先后下达文件,要求加强会计师事务所执业管理,切实提高包括上市公司在内的公众利益实体的审计质量。证监会和交易所则发布或修订和关于首次公开发行审核的相关监管要求,强化了对资金流水核查和信息系统测试的要求。在注册会计师职业准则方面,中注协先后发布了修订后的会计师事务所质量管理准则第5101号业务质量管理等三项质量管理准则和中国注册会计师职业道德守
2、则(2020),前者提出事务所应采用风险导向的质量管理新方法,运用内部控制理论,建立健全并有效运行全事务所统一的质量管理体系等多项要求;后者完善了职业道德概念框架,并细化了对“礼品及款待“、长期审计某一客户、关键审计合伙人任职及冷却期、为审计客户提供非鉴证服务等与独立性管理相关的规定。为了应对新冠肺炎疫情对审计工作的影响,确保审计质量,中注协还制定了中国注册会计师协会关于在新冠肺炎疫情下执行审计工作的指导意见,提示重点关注新冠肺炎疫情对持续经营能力评估的影响以及远程执行审计工作方式时的注意事项。一、国务院、财政部、国资委等部门关于提升审计质量的要求(一)国务院发布关于进一步提高上市公司质量的意
3、见2020年10月5日,国务院印发了关于进一步提高上市公司质量的意见(国发(2020)14号,以下简称“国发14号文这是继国务院批转证监会关于提高上市公司质量意见的通知(国发(2005)34号)发布以来,国务院全面深化资本市场改革、助力形成双循环新发展格局的又一重大举措。国发14号文的总体目标是:通过各方努力,使上市公司运作规范性得到提升,信息披露质量不断改善,突出问题得到有效解决,可持续发展能力和整体质量显著提高,努力建设规范、透明、开放、有活力、有韧性的资本市场,促进经济高质量发展。国发14号文共提出了六个方面17项重点举措,这六个方面形成了有机统一的整体:提高上市公司治理水平是提高上市公
4、司质量的基础,其中强调了公司治理和信息披露这两个核心点;推动上市公司做优做强和健全上市公司退出机制覆盖了上市公司在资本市场的整个生命周期,强调打通入口,畅通出口,完善优胜劣汰的良性市场生态,着力解决当前上市公司股票质押风险、资金占用、违规担保等“痛点”问题;敦促中介机构归位尽责,提高违法违规成本,凝聚各方形成工作合力。(二)关于加强会计师事务所执业管理切实提高审计质量的实施意见2020年9月25日,财政部、国务院国资委、银保监会三部门联合下发了关于加强会计师事务所执业管理切实提高审计质量的实施意见(财会(2020)14号),为加强会计师事务所执业管理,切实促进提高会计师事务所审计质量提出了若干
5、要求。该文件要求监管部门树立质量优先导向,加快推动形成市场择优的体制机制,引导要素资源等向优质会计师事务所聚集,促进注册会计师行业发展壮大;在监管工作中,应以上市公司、国有企业及金融企业等公众利益实体审计作为监管重点,完善执业标准体系,维护国家统一审计准则的严肃性,促进形成规范统一的审计市场。同时,该文件也强调加大会计师事务所信息披露力度,满足企业选聘会计师事务所信息需求,自觉接受社会公众监督。加强注册会计师行业诚信体系建设,研究推动对执业失信行为的联合惩戒;强化企业在选聘会计师事务所中的责任,企业应当有效发挥股东大会、董事会及审计委员会、监事会在选聘会计师事务所中的作用。二、证监会及交易所监
6、管要求(一)证监会首发业务若干问题解答(2020年6月版)2020年6月10日,证监会发布新的首发业务若干问题解答。修订后的首发业务若干问题解答共54条,增加了首发申报前实施员工持股计划、首发申报前制定并准备在上市后实施的期权激励计划、整体变更时存在未弥补亏损、主要通过互联网开展业务的申请首发企业信息系统核查和银行账户资金流水等五项解答;同时由于法律规律的修订,删除了对创业板“主要经营一种业务”的认定一项问题解答。其中,对于准备在上市后实施的期权激励计划、信息系统和资金流水,修订后的问题解答明确要求申报会计师发表核查意见。这对注册会计师的IPO申报财务报表审计工作在以前监管政策和中注协的相关审
7、计准则问题解答基础上,提出了更高的要求。另外,本次发布的首发业务若干问题解答还有如下重要内容值得关注:问题8中,分拆子公司上市的,要求保荐机构和发行人律师核查是否符合监管的相关规定并发表意见。问题H中,被处罚主体为发行人收购而来且收购完成之前执行完毕的,原则上不认定为重大违法行为。问题15中,对于控股股东、实际控制人控制的与发行人从事相同或相似业务的公司,要求披露未来对于相关资产、业务的安排,以及避免上市后出现同业竞争的措施。问题26中,要求充分论证相关权益工具公允价值的合理性;对设定服务期的股份支付,股份支付费用应采用(此前为“可采用”)恰当的方法在服务期内进行分摊。问题27中,增加工程施工
8、业务在新收入准则下的处理要求。问题28中,增加应收款项坏账准备在预期信用损失法下的计提要求;明确发行人不应以历史上未发生实际损失等理由而不计提坏账准备。问题41中,财务内控不规范情形增加违反内部资金管理规定对外支付大额款项、大额现金借支和还款、挪用资金等重大不规范情形。问题46中,对经销商模式下的收入确认核查,核查方法增加合同调查。问题47中,要求关注劳务公司是否为独立经营的实体,发行人与其发生业务交易的背景及是否存在重大风险。(二)深交所创业板股票首次公开发行上市审核问答2020年6月12日,深交所发布了深圳证券交易所创业板股票首次公开发行上市审核问答(深证上(2020)510号),本审核问
9、答共32条,涉及持续经营起算、出资或改制瑕疵、五独立、持续经营能力、同业竞争、分拆上市及资产来源于上市公司、客户集中度、董事高管重大不利变化、实际控制人变更、股份权属清晰、工会持股、新增股东、对赌协议、三类股东、重大违法行为、上市标准选择、红筹企业营业收入快速增长的认定、无实际控制人时的股票锁定期、整体变更时存在未弥补亏损、共同投资、涉密信息披露豁免、申报前实施员工持股计划、申报前制定并准备上市后实施的期权激励计划、季度报表审阅、财务内控不规范、第三方回款、同一控制下的认定、会计政策/会计估计变更或会计差错更正、经销商模式收入确认、劳务外包、研发支出资本化,以及尚未盈利或存在累计未弥补亏损等。
10、其中,明确要求会计师核查的事项包括:持续经营能力、对赌协议、涉密信息披露豁免、期权激励计划、财务内控不规范、第三方回款、同一控制下的认定、会计政策/会计估计变更或会计差错更正、经销商模式收入确认、研发支出资本化、尚未盈利或存在累计未弥补亏损等十一项。其他涉及会计师工作的事项包括:新增股东、整体变更时存在未弥补亏损、共同投资、季度报表审阅、劳务外包等五项。(三)监管规则适用指引会计类第1号2020年11月13日,证监会发布了监管规则适用指引会计类第1号,内容涉及股权投资、企业合并、股份支付、金融工具、收入、非经常性损益等26类、53个具体问题。会计类监管规则适用指引并非对会计准则的解释,而是针对
11、具体问题如何执行会计准则的指导性意见,旨在推进会计准则在资本市场的有效、一致执行。监管规则适用指引会计类第1号涉及的问题包括:特殊股权投资的确认与分类、重大影响的判断、特殊事项下权益法的应用、子公司以未分配利润转增资本时母公司的会计处理、同一控制下企业合并的认定、同一控制下企业合并的会计处理、非同一控制下企业合并的或有对价、反向购买、控制的判断、集团内部交易的抵销、不丧失控制权情况下处置子公司部分股权计算子公司净资产份额时如何考虑商誉、集团内股份支付、一次授予分期行权的股份支付计划、与股权激励计划相关的递延所得税、按总额或净额确认收入、重大融资成分的确定、区分合同负债和金融负债、风险投资机构对
12、联营企业或合营企业投资的分类、嵌入衍生工具的分拆与计量、债务重组收益的确认、资产负债表日后事项的性质与分类、权益性交易、政府补贴收入的性质和确认条件区分会计估计变更和差错更正、现金流量的分类、非经常性损益的认定等。监管规则适用指引会计类第1号可配合上市公司执行企业会计准则案例解析(2020)进行阅读。(四)证监会再融资业务若干问题解答2020年6月10日,证监会发布新的再融资业务若干问题解答。修订后的再融资业务若干问题解答共31条,增加了资产负债结构和现金流、同行业对比等两项问题解答,删除了创业板公司前募使用进度与效果,同时对部分条款进行了补充完善和修订。证监会发布的修订后再融资业务若干问题解
13、答除对问题解答进行增加或删减外,对部分条款的补充和修订主要有:问题21、补充流动资金和偿还银行贷款关于募集资金用于收购资产的,如本次发行董事会前已完成资产过户登记的,本次募集资金用途应视为补充流动资金;如本次发行董事会前尚未完成资产过户登记的,本次募集资金用途应视为收购资产(修订前募集资金用于支付收购尾款的,视同补充流动资金)。问题25、收购资产及股权关于信息披露部分,删除了备考报表的要求,同时募集资金用于重大资产购买的,可以(修订前为应当)提供拟购买资产截止本会计年度末的盈利预测数据。问题26、资产评估关注的评估细节中增加不以评估报告为定价依据,需说明收购定价的过程与方法。(五)深交所创业板
14、上市公司证券发行上市审核问答深交所于2020年6月12日针对实施注册制的创业板发布了创业板上市公司证券发行上市审核问答(深证上(2020)511号),就同业竞争、重大违法行为、土地问题、募集资金用途符合产业政策、募投项目实施方式、非公开发行股票认购对象资金来源、发行方案发生重大变化、募集资金拟投资于PPP项目、向特定对象发行股票注意事项、财务性投资、按章程规定分红、重大资产重组后公开申报时点、募集资金投向、补充流动资金和偿还银行贷款、募投项目预计效益、前次募集资金使用情况报告、收购资产及股权、资产评估、商誉减值、类金融业务、资产负债结构和现金流及同行业对比等22个问题进行了解答。深交所发布的创
15、业板上市公司证券发行上市审核问答与证监会发布的修订后的再融资业务若干问题解答相比,增加了发行方案发生重大变化、向特定对象发行股票注意事项等两项内容,同时不涉及关联交易、承诺事项、诉讼仲裁、上市公司对外担保、股东大会决议有效期、股份质押、可转债担保事项、分红计算口径、累计债券余额计算口径、业绩下滑和会后事项报送等十一项审核问答。另外,对部分审核问答的内容进行了补充和修订。例如:问题1、同业竞争,创业板侧重于“重大不利影响的同业竞争”“显失公平的关联交易的核查和披露。问题2、重大违法行为增加了欺诈发行、虚假陈述、内幕交易、市场操纵等。问题13、募集资金投向中删除了主要投向主营业务。问题14、补充流
16、动资金和偿还银行贷款中增加了,资本化阶段的研发支出不计入补充流动资金。(六)上交所、深交所同时修订退市相关业务规则2020年12月14日,上交所和深交所就退市相关业务规则修订发布征求意见稿,修订内容主要包括以下方面:退市规则体系精简:上交所将上海证券交易所上市公司重大违法强制退市实施办法和上海证券交易所退市整理期业务实施细则相关内容吸收入上交所股票上市规则;深交所将深圳证券交易上市公司重大违法强制退市实施办法深证证券交易所退市整理期业务特别规定等规则纳入深交所股票上市规则及创业板股票上市规则;优化交易类指标:一是优化目前的面值退市指标,将低于面值修改为低于人民币1元;二是进一步充实交易类退市情
17、形,新增“连续20个交易日在上交所的每日股票收盘总市值均低于人民币3亿元”的退市情形;优化财务类指标:取消单一净利润为负数和营业收入低于1000万的指标,新增扣非前后净利润为负且营业收入低于人民币1亿元的组合财务指标;优化规范类退市指标:一是新增“信息披露或者规范运作等方面存在重大缺陷的退市指标;二是新增“半数以上董事无法完全保证公司所披露半年度报告或年度报告的真实性、准确性和完整性的退市指标;完善重大违法退市指标:新增造假金额加造假比例的量化指标,加大对重大违法公司的打击力度,结合近年来财务造假案例情况,从净利润、利润总额和资产三方面明确具体指标;简化退市流程,提高退市效率:取消暂停上市和恢
18、复上市环节,简化退市流程;将退市整理期期限缩短为15个交易日,同时取消交易类退市情形的退市整理期设置。根据修订后的股票交易规则,上交所和深交所均规定当上市公司被实施退市风险警示后,如果存在实施退市风险警示后的首份会计年度财务会计报告被出具保留意见、无法表示意见或者否定意见的审计报告时,或者在法定期限内披露年度报告等情形,交易所将决定终止其股票上市。(两个交易所的具体规定方式存在差异,但原则相同)(七)股转公司发布精选层挂牌审查问答(一)2020年1月21日,全国中小企业股份转让系统有限责任公司发布了全国中小企业股份转让系统精选层挂牌审查问答(一)。本次发布实施的精选层挂牌审查问答共28条,主要
19、包括三个方面:一是精选层进层条件方面,明确市值、研发投入、经营稳定性等条件的披露、核查及监管要求。二是发行主体方面,对行业、业务、主要资产和核心技术权属等明确披露、核查及监管要求。三是其他常见问题方面,对财务信息披露质量、同业竞争、关联交易、承诺履行等事项提出具体的披露、核查及监管要求。精选层挂牌审查问答相比此前的首发业务若干问题解答科创板股票发行上市审核问答内容有所不同。一方面增加了某些问题,例如合作研发项目、公开承诺、境外销售、特殊经营模式、公司治理衔接准备、上市公司控制的发行人、申报后发生重大事项等。另一方面有些问题的措辞或要求不尽相同,例如:持续经营能力方面要求发行人或其控股股东、实际
20、控制人、对发行人主营业务收入或净利润占比超过10%的重要子公司在申报受理后至进入精选层前不存在被列入失信被执行人名单且尚未消除的情形;业务方面要求发行人的主营业务、主要产品或服务、用途及其商业模式明确、具体,发行人经营一种或多种业务的,每种业务应具有相应的关键资源要素,该要素组成应具有投入、处理和产出能力,能够与合同、收入或成本费用等相匹配;行业方面优先支持创新创业型实体企业,暂不允许金融和类金融企业进入精选层;关联交易方面要求中介机构关注发行人报告期内关联方注销及非关联化的情况及非关联化后发行人与上述原关联方的后续交易情况,保荐机构、申报会计师及发行人律师在核查发行人与其客户、供应商之间是否
21、存在关联方关系时,不应仅限于查阅书面资料,应采取实地走访,核对工商、税务、银行等部门提供的资料,甄别客户和供应商的实际控制人及关键经办人员与发行人是否存在关联方关系;业绩指标方面要求发行人最近一年(期)经营业绩指标较报告期可比期间最高值下滑幅度超过50%,如无充分相反证据或其他特殊原因,一般应认定对发行人持续经营能力构成重大不利影响;发行人依法取得的税收优惠,在公开发行证券的公司信息披露解释性公告第1号非经常性损益规定项目之外的,可以计入经常性损益;现金交易方面要求当现金交易对象含自然人的,还应披露向自然人客户(或供应商)销售(或采购)的金额及占比;第三方数据方面要求说明第三方数据是否已公开、
22、是否专门为本次发行准备以及发行人是否为此支付费用或提供帮助;同业竞争方面未要求当竞争方的同类收入或毛利占发行人该类业务收入或毛利的比例达30%以上的,如无充分相反证据,原则上应认定为构成重大不利影响;第三方回款方面未要求第三方回款最近一期通常不高于当期收入的15%;涉密信息方面不要求提交豁免申请,要求提交“发行人不予披露信息情况的说明”。(八)交易所修订上市公司续聘/变更会计师事务所临时公告格式指引2021年1月8日,上交所发布关于修订上市公司续聘/变更会计师事务所临时公告格式指引的通知(上证函(2021)37号),深交所发布深圳证券交易所上市公司业务办理指南第11号信息披露公告格式(2021
23、年修订)(深证上(2021)27号),对上市公司拟续聘/变更会计师事务所公告格式进行了修订。新格式要求披露的内容增加了事务所审计的同行业上市公司客户家数、近三年(最近三个完整自然年度及当年)因在执业行为相关民事诉讼中承担民事责任的情况、项目人员近三年签署或复核上市公司审计报告情况等。并列举了拟变更会计师事务所的具体原因,对会计师事务所及其从业人员近三年因执业行为受到处罚的披露增加了示例。三、注册会计师职业准则及相关问题解答(一)中注协修订五项审计准则问题解答2020年1月8日,中注协正式发布了修订的五项审计准则问题解答,包括问题解答第1号一职业怀疑问题解答第2号一函证问题解答第4号一收入确认问
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