企业交易性金融资产、可供出售金融资产与持有至到期投资核算细则.docx

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1、企业交易性金融资产、可供出售金融资产与持有至到期投资核算细则一、交易性金融资产（一）交易性金融资产核算的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可进一步分为交易性金融资产和直 接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。1 .交易性金融资产主要是指公司为了近期内出售的金融资产。例如公司为充分利用闲 置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。不作为有效套期工具的 衍生工具（包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和 期权中一种或一种以上特征的工具），也划分为交易性金融资产。2 .直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

2、，是公司基于风险管 理需要或消除金融资产在会计确认和计量方面存在不一致情况等所作的指定。例如公司准备 运用某项衍生工具对采用摊余成本计量的金融资产进行套期保值,但由于套期有效性未能达 到套期保值规定的条件而无法运用套期会计方法。在这种情况下，将该金融资产直接指定为 以公允价值计量且其变动计入当期损益类，可以更好地反映公司风险管理的实际，提供更相 关的会计信息。3 .公司划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产的股票、债券、基金， 以及不作为有效套期工具的衍生工具，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关 的交易费用在发生时计入当期损益。取得以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资

3、产所 支付价款中包含的已宣告发放的现金股利或债券利息，单独作为应收项目。4 .资产负债表日，公司应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允 价值变动计入当期损益。5 .交易性金融资产不计提减值准备。6 .公司初始确认划分以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产，不得重分类为 其他金融资产.（二）交易性金融资产的核算1 .会计科目（1）总账科目：“交易性金融资产（2）明细科目：股票投资债券投资基金投资权证投资其他投资。“交易性金融资产科目借方核算取得交易性金融资产时的公允价值，以及资产负债表日, 交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额；贷方核算资产负债表日，交易性金融资 产的

4、公允价值低于其账面余额的差额；出售交易性金融资产时结转的交易性金融资产的账面 余额与转出的公允价值变动。期末余额在借方，反映公司交易性金融资产的公允价值。2 .会计事项交易性金融资产的取得公司取得交易性金融资产时，按交易性金融资产的公允价值，借记“交易性金融资产（成 本）”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或 已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷 记“银行存款”等科目。例如公司2007年1月1日，购入债券一批，面值共计IOOooO元，利率3%,划分为交易 性金融资产。取得时，支付价款103000元（含已宣告

5、发放利息3000元），另支付交易费用2000 元。借：交易性金融资产一债券投资（成本）100000应收利息3000投资收益2000贷：银行存款105000资产负债表日交易性金融资产的公允价值变动交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利,或在资产负债表日按分期付 息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投 资收益”科目。收到现金股利或债券利息时，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利”或“应收利息”科目。票面利率与实际利率差异较大的，应采用实际利率计算确定债券利息收入。资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融

6、 资产（公允价值变动）“科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的 差额，做相反的会计分录。（1）例如在上例中，2007年3月5日，公司收到最初支付价款中所含利息3000元。借：银行存款3000贷：应收利息3000（2）例如在上例中，2007年5月31日，债券的公允价值为105000元。借：交易性金融资产一债券投资（公允价值变动）5000贷：公允价值变动损益5000（3）例如在上例中，2007年6月30日，按债券票面利率计算该债券利息。借：应收利息1500贷：投资收益1500（4） 2007年6月30日，债券的公允价值为108000元。借：交易性金融资产一债券投资（公允价值变

7、动）3000贷：公允价值变动损益3000（5） 2007年7月31日，债券的公允价值为107000元。借：公允价值变动损益IooO贷：交易性金融资产一债券投资（公允价值变动）1000交易性金融资产的出售出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款等科目，按该项交易性 金融资产的成本，贷记“交易性金融资产（成本）”科目，按该项交易性金融资产的公允价值 变动，贷记或借记“交易性金融资产（公允价值变动）”科目，按其差额，贷记或借记“投资 收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记”公允价值变动损 益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。例如在上例中，2007年8月1

8、6日，公司将该债券出售，售价120000元。借：银行存款120000贷：交易性金融资产一债券投资（成本）IoooOO债券投资（公允价值变动）7000投资收益13000借：公允价值变动损益7000贷：投资收益7000二、可供出售金融资产（一）可供出售金融资产核算的规定1 .可供出售金融资产通常是指公司没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益 金融资产、持有至到期投资、应收款项的金融资产。例如，购入的在活跃市场上有报价的股 票、债券等，公司基于风险管理需要且有意图将其作为可供出售金融资产，可划分为此类。基于特定的风险管理或资本管理需要，公司也可将某项金融资产直接指定为可供出售金 融资产。2 .

9、可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始 确认金额。支付的价款中包含了已宣告发放的债券利息或现金股利，单独确认为应收项目。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积 （其他资本公积）。3 .分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续 下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降（通常是指达到或 超过20%的情形），或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的（通 常是指该资产的公允价值持续低于其成本达到或超过6个月的情形），可以认定该可供出售 金融资产已发生减值，应

10、当确认减值损失。（二）可供出售的金融资产的核算1 .会计科目（I）总账科目：”可供出售金融资产”。（2）明细科目：股票投资债券投资其他。“可供出售金融资产“科目借方核算:可供出售金融资产取得时的公允价值与交易费用 之和；资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额；已计提减 值准备的可供出售债务工具或可供出售权益工具公允价值上升而转回的数额；贷方核算: 资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额的差额；可供出售金融资产 发生的减值金额与结转可供出售金融资产出售时的账面余额；余额在借方，反映可供出售金 融资产的公允价值。2 .会计事项可供出售金融资产的取得企业取得可供

11、出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融 资产（成本）”科目，按支付的价款中包含的己宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利” 科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记”可供出售金融资 产（成本）”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息” 科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按差额，借记或贷记”可供出售金融资 产（利息调整）”科目。例如公司2007年1月I日取得甲上市公司的股票1000000,每股支付价款3元。另支 付交易费用30000元。借：可供出售金融资产一

12、股票投资（成木）3030000贷：银行存款3030000资产负债表日可供出售金融资产公允价值变动资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确 定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定 的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记”可供出售金融资产（利息调整）” 科目。可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应 收未收利息，借记“可供出售金融资产（应计利息）”科目，按可供出售债券的摊余成本和实 际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融 资

13、产（利息调整）”科目。资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记”可供出售 金融资产（公允价值变动）科目，贷记“资本公积一其他资本公积“科目；公允价值低于 其账面余额的差额做相反的会计分录。例如在上例中，2008年12月31日，公司持有的甲上市公司股票的公允价值为2800000 兀。借：资本公积一其他资本公积230000贷：可供出售金融资产一股票投资（公允价值变动）230000可供出售金融资产的减值确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应 从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积一其他资本公积” 科目，按其差额

14、，贷记”可供出售金融资产（公允价值变动）”科目。对于已确认减值损失的可供出售金融资产,在随后会计期间内公允价值已上升且客观上 与确认原减值提失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记”可供出售金融资产（公允价 值变动）“科目，贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的 （不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资），借记”可供出售金 融资产（公允价值变动）“科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目。例如在上例中，由于甲上市公司经营不善，其股票价格明显下跌，2009年12月31日， 公司持有其股票发生减值，该股票的可收回金额为2600000元。借：资产减值损

15、失430000贷：资本公积一其他资本公积230000可供出售金融资产一股票投资（公允价值变动）200000可供出售金融资产的出售出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款等科目，按其账面余 额，贷记“可供出售金融资产”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记 或贷记“资本公积其他资木公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。例如在上例中，2010年10月6日，公司将持有的甲上市公司股票出售，售价2700000 兀。借：银行存款2700000贷：可供出售金融资产一股票投资2600000投资收益100000三、持有至到期投资（一）持有至到期投资核算的规定1 .

16、持有至到期投资应当按照取得时的面值作为成本。2 .取得时所支付的价款中包含已宣告发放的债券利息应作为应收项目。3 .到期一次还本付息的持有至到期投资在持有期间应采用实际利率法确认利息收入，并 计入持有至到期投资账面价值，实际利率在取得持有到期投资时确定，随后期间保持不变。4 .资产负债表日，持有至到期投资按摊余成本计量。5 .处理持有至到期投资时，应将所取得对价的公允价值与该项投资账面价值之间的差额 确认为投资收益。6 .在资产负债表日，应对该类金融资产进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值 的，应当确认减值损失，计提减值准备。7 .如有客观证据表明该类金融资产价值已恢复，且客观上与确认该

17、损失后的事项相关， 确认的减值损失予以转回，计入当期损益。但是转回后的账面价值不应当超过假定不计提减 值准备情况下该金融资产转回日的摊余成本。（二）持有至到期投资的核算1 .会计科目（1）总账科目：“持有至到期投资”、“持有至到期投资减值准备”（2）明细科目：债券投资委托贷款其他。“持有至到期投资”科目借方核算：持有至到期投资取得的成本；取得持有至到期投 资支付的价款（不含已到付息期但尚未领取的利息）大于该持有至到期投资面值的差额而确 认的利息调整；资产负债表日经计算应调整初始确认的贷方利息调整；贷方核算：取得 持有至到期投资支付的价款（不含己到付息期但尚未领取的利息）小于该持有至到期投资面

18、值的差额而确认的利息调整；资产负债表日经计算应调整初始确认的借方利息调整；持 有至到期投资出售时的账面余额；期末余额在借方，反映反映公司持有至到期投资的摊余成 本。“持有至到期投资减值准备”科目贷方核算资产负债表日，公司根据金融工具确认利计量 准则确定持有至到期投资发生的减值金额;借方核算已计提减值准备的持有至到期投资价值 以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内恢复增加的金额；期末贷方余额，反映公 司已计提但尚未转销的持有至到期投资减值准备。2 .会计事项持有至到期投资的取得企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“持有至到期投资（成本）”科目， 按支付的价款中包含的已到付息期但

19、尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的 金额，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记”持有至到期投资（利息调整）”科目。例如公司2007年1月I日购入甲公司2007年1月1日发行的五年期债券,票面利率6%, 债券面值10000000元。公司支付价款10550000元：该债券每年付息一次，最后一年归还本 金并付最后一次利息。借：持有至到期投资一债券投资（投资成本）IOOoOOoO一债券投资（利息调整） 55000010550000贷：银行存款持有至到期投资的计息未发生减值的持有至到期投资如为分期付息、一次还本债券投资，应于资产负债表日按 票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应

20、收利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实 际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记”持有至到期投 资(利息调整)”科目。未发生减值的持有至到期投资如为一次还本付息债券投资,应于资产负债表日按票面利 率计算确定的应收未收利息，借记“持有至到期投资(应计利息)科目，持有至到期投资摊 余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持 有至到期投资(利息调整)”科目。收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息,借记 “银行存款”等科目，贷记“应收利息”科目。收到分期付息、一次还本持有至到期投资持有期间支付的利息

21、，借记“银行存款等科目， 贷记“应收利息”科目。例如在上例中，公司对购入的甲公司债券每年末进行利息的计算和溢折价的摊销，利息 调整见表23。表23持有至到期投资利息调整计算表单位：元计息日期应计利息I=面值X票面利率利息收入2=上一期5 实际利率每期利息调整 额 3=1-2利息调整的余 额4=上一期一3持有至到期债券 账面余额 5=上一期532007.1.1550000105500002007.12.3160000050007099930450070104500702(X)8.12316000004953331()4667345403103454032009.12316000004903721

22、09628235775102357752010.12.31600000485176114824120951101209512011.12.31600000479049120951O1(XXXXXX)合计30000002450000550000【注：在计算债券实际利率时，如为分期收取利息，到期一次收回本金和最后一期利 息的，应当根据“债券面值+债券溢价(或减去债券折价)=债券到期应收本金的贴现值+各 期收取的债券利息的贴现值”的公式,KP： 1000+55=1000/ (1+R) 5 + 60/ (1+R) 60 (1+R) 2+60 (1+R) 3+60 (1+R ) 4+60 (1 R )

23、5(采用“插值法”计算得出)利率现值4%1089.04R10555%1043.29(R-4%) / (5%4%) = (1055-1089.04 ) / (1043.29 1089.04)R=4%+ (1055-1089.04 ) / (1043.29 1089.04) X (5%- 4%)=4%+ (-34.04 ) / (-45.75) l%=4%+0.74%=4.74%应计利息=IOoOOOOOX6%=600000 （元）；利息收入二10550000x4.74%=500070 （元）； 利息调整额=600000500070=99930 （元）。】(1)2007年12月31日借：应收利息6

24、00000贷：投资收益500070持有至到期投资一债券投资（利息调整）99930借：银行存款600000贷：应收利息600000(2)2008年12月31日借:应收利息600000贷：投资收益495333持有至到期投资一债券投资（利息调整）104667借:银行存款600000贷：应收利息600000(3)2009年12月31日借：应收利息600000借:贷：投资收益490372持有至到期投资一债券投资（利息调整）109628银行存款600000贷：应收利息600000(4)2010年12月31日借:应收利息600000贷：投资收益485176持有至到期投资一债券投资（利息调整）114824借:

25、银行存款600000贷：应收利息600000(5)2011年12月31日借：应收利息600000贷：投资收益479049持有至到期投资一债券投资（利息调整）120951借:银行存款10600000贷：持有至到期投资IoOoOOOo应收利息600000持有至到期投资的减值资产负债表日，公司根据金融工具确认和计量准则确定持有至到期投资发生减值的，按 应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记”持有至到期投资减值准备”科目。已计提减 值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增 加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。例如2008

26、年12月31日，公司持有的上述甲公司债券发生减值，减值的金额为500000 元。借：资产减值损失500000贷：持有至到期投资减值准备500000持有至到期投资的出售出售持有至到期投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款等科目，已计提减值准 备的，借记“持有至到期投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资（成本、 利息调整、应计利息）”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。例如2009年1月1日，公司将上述持有的甲公司债券全部售出，取得价款11000000 兀o借：银行存款11000000贷：投资收益154597持有至到期投资减值准备500000持有至到期投资一债券投资（投资成本）IoooOo00债券投资（利息调整） 345403