公允价值计量研究.docx

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1、公允价值计量研究ResearchofFairValueMeasurement学生姓名：指导教师：所在院系：经济管理学院所学专业：会计学研究方向：会计学摘要计量一直是会计的核心问题。传统的会计模式是以历史成本计量为基础的,但20世纪70年代以来,尤其是进入90年代,会计环境发生了一系列巨大的变化,传统的计量模式已难以适应经济发展的需要,要求对其进行改进乃至彻底改革的呼声越来越高。为适应这一要求,以FASB为首的会计准则制定机构提出了“公允价值”这一全新的计量模式,并随之逐步应用和推广至会计准则中。公允价值取代沿用己久的历史成本计量，是不可阻挡的会计计量历史发展的洪流。与西方发达国家对公允价值的研

2、究和应用都开展得如火如荼相比，我国目前对公允价值的研究还主要限于学术界，而且主要集中于对国外理论的介绍方面。而应用更是一波三折的。先是1998年6月财政部在会计准则中的正式引入，然后是2001年1月的全面叫停，最后是2006年2月的重新启用。这种朝令夕改使会计信息供应者和需求者付出了很大的代价。本文分为七章，其主要内容概括如下；第一章介绍本文的研究目的和意义,对国内外有关公允价值的研究进行了综述。第二章本文在介绍相关概念和理论时获取大量的国内国外文献资料，认真了解前人的相关研究成果后，归纳总结了相应的概念和理论。阐述了公允价值的产生背景,并从我国现实出发,描述了我国运用公允价值所面临的现实环境

3、。第三章从计量属性方面分析了公允价值与历史成本间的矛盾统一关系。广义公允价值包含历史成本，狭义的公允价值是现行价值。第四章这部分是本文的升华篇，将公允价值在我国的应用划分为三个阶段提供公允价值阶段回避公允价值阶段重新引入公允价值阶段。第五章分析了公允价值在我国应用遇到的问题。着重分析了公允价值的可靠性等理论问题。第六章分析了提倡、回避、重新引入公允价值的原因。第七章结合我国国情，对公允价值的应用提出了若干建议。关键词：公允价值历史成本计量属性ResearchofFairValueMeasurementAbstractMeasurementisoneofthecorepartsofaccount

4、ing.Traditionalaccountingmodelisbasedonhistoricalcostmeasurement.Butsince1970,sespecially1990,s,greatchangeshavetakenplaceinaccountingenvironment.Sopeoplerequiretomodifyitandeventoinnovateit.Inordertoadaptthesechanges,somestandardsettingbodiessuchasFASBhaveputforwardanewconcept,fairvalue,andappliedi

5、ttonewissuedaccountingstandardsstepbystep.Fairvaluewhichtooktheplaceofthelongtimeunusedhistoricalcost,hasbecometheunstoppablewaveinthedevelopmentofaccountancymeasurehistory.ComparedwiththeWesterncountries,whichhasalreadywidelydevelopedtheresearchandapplicationoffairvalue,theresearchofourcountryhason

6、lyconfinedtotheacademiccircle.Theapplicationofitevenexperiencedupsanddowns.AsearlyasJulyl998,theFinanceMinistryhadformallyintroducedfairvalueinprincipleofaccountancy.However,inJanUary2001,itwascompletelypausedatlast,inFebruary,2006,itisrestartedinapplicationagain.Thefrequentchangescostalottothesuppl

7、iersandJemandersoftheaccountancyinformation.Thisthesisisdividedintofivechapters,Itsmaincontentsgeneralizesasfollows;TheChapterlintroducesthetextualresearchpurposeandtheresearchmeaning,thecarryingonanoverviewtodomesticandinternationalrelevantresearchonfairvalue.TheChapter2thethesisprovidesitsrelevant

8、conceptsandtheoriesafterintroducingtheresearchresultsandseekingsomeresources.Thepaperintendstosolvethosehardquestionsraisedintheapplicationoffairvaluebyanalysis.TheChapter3therelationshipbetweenfairvalueandhistoricalfromthemeasurementattributes.Thebroadmeaningoffairvaluecontainsthehistorycostandthen

9、arrowmeaningoffairvalueisitsmarketvalue.TheChapter4analyzestheusingoffairvalueinChina.Therearethreestagesadvocatingfairvalue;obviatingfairvalue;usingfairvalueagain.TheChapter5analyzessomequestionoffairvalueinChina.Thepartfocusesanalysistherelationsandreliabilityofthefairvalue.TheChapter6analyzingthe

10、reasonsoftheusingoffairvalueindifferentstages.TheChapter?Intheend,thearticlemakessomesuggestionsontheusingoffairvalueaccordingtothepresentmarketenvironmentinchina.Keywords:FairvalueHistoricalcostMeasurementattribution目录摘要IAbstractIll1 前言11.1 本研究的目的与意义11.2 国内外研究文献综述11.3 本研究的主要内容12公允价值的概念分析及意义22.1 公允价

11、值的含义22.2 公允价值的概念特点22.3 公允价值计量的现实意义33公允价值与历史成本之间的关系43.1 公允价值与历史成本之间的差异43.2 公允价值与历史成本之间的联系53.3 相对于历史成本公允价值所具有的特性54公允价值在我国的应用现状74.1 提倡公允价值阶段74.2 回避公允价值阶段84.3 重新引入公允价值阶段85公允价值在我国应用过程中遇到的问题研究85.1 公允价值能否成为独立的计量属性85.2 如何确保公允价值计量的可靠性95.3 公允价值在我国的应用建设96造成公允价值应用现状的原因106.1 提倡公允价值的原因106.2 回避公允价值的原因106.3 重新引入公允价

12、值的原因H7公允价值在我国应用的建议117.1 完善公允价值应用的市场条件127.2 强化对企业和市场的监管127.3 提高会计人员的职业判断能力和专业水平137.4 加强守法意识和道德14参考文献15致谢161 前言1.1 本研究的目的与意义会计的核心是计量。因为,会计本身就是一个计量过程。计量始终是会计的核心。会计发展史在相当程度上就是一部会计计量理论和方法的发展史。会计计量的关键是会计计量模式的选择而会计计量模式选择的核心则是计量属性的选择。公允价值作为多种计量属性的集合自然成为研究的重点，从这个意义上完全可以说，公允价值将成为会计发展史上的又一个里程碑。目前，国际上对公允价值的研究已由

13、是否需要采用转向了具体如何运用方面。自1997年公允价值在我国具体会计准则中首次出现以来，公允价值也已成为在我国备受瞩H的一个会计问题，会计理论和实务界开始纷纷讨论公允价值是否适合于在我国应用。但是，在国际间经济贸易交流越来越频繁及会计准则国际趋同的大环境下，公允价值的应用已是大势所趋。随着国内外社会经济形式的迅速发展，尤其是我国加入WTO后，市场对外开放，我国会计有关规定与国际惯例接轨，因此认真学习、借鉴国际上有关公允价值的最新研究成果，对我国公允价值的应用有重要的现实意义。积极研究公允价值有助于我国的经济利益，完善我国现行会计标准和独立审计准则、改进财务报告、减少会计信息失真，从而有助于国

14、民经济的健康快速发展。1.2 国内外研究文献综述公允价值起于20世纪70年代早期美国证券交易委员会(SEC)与金融界之间关于衍生金融工具确认、计量和报告的论争。经过将近20年的争论，以及80年代后期信贷业的金融危机等一系列事件之后，FASB明显转向SEC的立场，于1991年10月正式接受制定公允价值方面的准则。其后，颁布了一系列旨在推动公允价值会计发展的财务会计准则。1997年，黄世忠教授在会计研究上发表题为“公允价值会计:面向21世纪的计量模式”的文章，文中介绍了公允价值会计在美国产生的背景和发展现状，并对公允价值会计的未来发展作了展望，指出：“公允价值计量模式极有可能在下一个世纪的上半叶成

15、为主流，历史成本计量模式将逐步退出会计的历史舞台。1998年6月24日发布的企业会计准则一债务重组中，公允价值的概念首次正式在我国的具体会计准则中出现。在此之后，公允价值概念又出现在企业会计准则一投资和企业会计准则一非货币性交易中。仅实施了一年多，到2001年2月，我国对这三项准则进行了修订，缩小了公允价值应用的范围。1.3 本研究的主要内容层出不穷的问题和阻力使公允价值计量成为当今世界财务会计的难题之一，全面应用已是大势所趋，而我国对公允计量问题理论研究和实务操作上的滞后，也使得对公允计量计量问题的探讨具有了重要的理论与现实意义。本文介绍了相关概念和理论时归纳,即在获取大量的国内国外文献资料

16、,认真了解前人的相关研究成果后,归纳总结了相应的概念和理论。描述了我国运用公允价值所面临的现实环境,并从计量属性方面分析了与历史成本间的矛盾统一关系。2公允价值的概念分析及意义2.1 公允价值的含义在国际会计界，不同的机构对公允价值有不同的理解。国际会计准则委员会（IASC）在1995年6月发布的第32号国际会计准则（IAS32）中，对公允价值所下的定义是：“公允价值是指，在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债结算的金额。”美国财务会计准则委员会于2000年2月颁布的第7号概念公告对公允价值的定义是:“公允价值是当前的非强迫交易或非清算交易中，自愿双方之间进行资产（或负债）的

17、买卖（或发生与清偿）的价格（FASB2000）。”我国新颁布的企业会计准则一一基本准则中，把公允价值定义为：”在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”对比以上对公允价值的定义，我认为这个定义充分考虑了我国的基本国情，是符合我国市场经济发展需要的。2.2 公允价值的概念特点2.2.1公允价值是在公平的交易中形成的交易双方志愿且熟悉情况，而且交易的金额是公平的。在强迫的交易中或清算过程中的交易中形成的金额不能算做公允价值。2.2.2公允价值计量的对象是全面的即公允价值是资产或负债的公允价值，不仅仅资产有公允价值负债也同样具有公允价值。2.2.3形成公允价值的市场是普遍

18、存在的形成公允价值的市场环境并没有什么特别的条件，只要在该市场环境下存在公平交易，那么不管是在活跃的市场中还是在不活跃的市场中就都可以形成公允价值。2.2.4公允价值是动态的公允价值的形成具有其特定的时间和空间约束，时间和空间环境发生变化，其公允性也会发生变化。以前公允的价格是当时的公允价值，到现在就成了历史成本，就可能不公允了。离开了时空谈公允价值就和没有时间和企业名称的资产负债表一样，亳无意义。2 .2.5交易和交易双方是不确定的所有公允价值定义都没有说明交易和交易双方是否是假定的或是特定的。谢诗芬认为是假定的，笔者比较赞同她的观点。假定与特定与否的关键是交易是否实现。没有实现时，其交易和

19、交易双方可以说是假定的，一旦交易实现，那其交易和交易双方就成为现实的了。2.3 公允价值计量的现实意义2.3.1 有利于企业的资本保全商品的价值并不是一个定数,不是历史成本,即商品的成本价格决不是一个仅仅存在于资本家账簿上的项目,而是一个变数,是公允价值,即现行市价或说未来现金流量现值，因为商品的成本价格必须不断买回在商品生产上耗费的各种生产要素。此外,会计如采用公允价值作为计量属性,还符合实物资本维护的理论。实物资本维护的观点认为,资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源。很明显,企业在生产过程中会耗费这些能力,但在购回这些能力时,如采用历史成本计量,计量得出的金额,

20、在物价上涨的经济环境中,将无法购回与原来相应规模的生产能力。企业的生产只能在菱缩的状态下进行。反过来,当企业耗费的生产能力如采用公允价值计量,此时不管是何耗费的生产能力,一律按现行市价或未来现金流量现值计量,则计量得出的金额,即使是在物价上涨的环境下,也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力,只有这样,企业的实物资本才能得到维护,企业的生产才能在正常的状态下进行。2.3.2 符合会计的配比原则要求目前一般认为配比原则有两层含义:一方面是收入与成本、费用要保持时间上的配比;另一方面则要求进行配比的收入与成本、费用之间应具有经济内容和性质上的必然因果联系。目前,收入和成本、费用在计量的单位方面是

21、配比的,都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比,收入是按现行市价计量,成本、费用却是按历史成本计价。可看出,为了使得会计核算符合配比原则就有必要在会计核算中推行公允价值计量。当然,由此类推,同样可得出,推行公允价值计量也是符合会计的相关性、稳健性和一致性等会计原则要求的2.3.3 有利于提高财务信息的相关性公允价值与历史成本相比,能较准确地披露企业获得的现金流量,从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。也就是说,按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持。2.3.4 能更真实地反映企业的收益目前,企业的收益是通过收入与相

22、应的成本、费用配比计算出来的。众所周知,这里的收入是按现行市价计量的,而计算收益的成本、费用,则是按历史成本计量的。很明显,这两者之间的差额（收益）由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润,另一部分则是由经济因素影响而形成的价格差。但现行的利润分配制度对这两者却不加区分,从而出现收益超分配、虚利实分的现象。如企业计算收益的成本、费用是按公允价值计量,则这种现象就可得到很好的解决2.3.5 是我国经济形式发展的需要当今经济形势发展的特点是竞争激烈、风险加大,除了高新技术产业迅猛发展外,市场创新、金融创新层出不穷,且愈演愈烈。特别是金融创新,目前己产生了数量众多,特征各异的衍生金融工具。如“票据发

23、行便利”“期货”“期权；、“远期合约”、“互换等。很明显,在这些衍生金融工具中有些金融工具只产生合约的权利或义务,而交易和事项尚未发生。为了帮助会计信息使用者能正确地进行经营决策,此时尽管签约双方的权利和义务尚未完全实际履行,但在会计上也要求对其进行确认、计量。由于其没有历史成本,传统会计对此无能为力。而采用公允价值属性计量却能很好地解决这个问题。因为公允价值是理智双方在无干扰情况下,自愿进行交换的价值,其价值的确定并不取决于业务是否发生,只要双方同意就会有一个价值。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映,并向信息使用者提供信息。此外,在当今经济形势下,

24、将衍生金融工具的到期累计风险分散到其合约的存续期间,也是符合稳健性原则的。3公允价值与历史成本之间的关系一提起公允价值，人们总是觉得它是一个与历史成本相对立的概念。的确，公允价值与历史成本看似代表了两种截然不同的计量属性。与我们前面分析的公允价值的定义不同，所谓历史成本，是指对已完成的交易所支付的代价，它代表了资产或劳务取得时购买者认定的价值。然而，这样表面看似简单对立的两者之间，其实是存在着一定的联系的。我们可以说，公允价值与历史成本之间的关系其实并不简单，两者是矛盾统一的。正确认识两者的关系，对我们更好的理解和运用公允价值都具有很重要的作用2.4 公允价值与历史成本之间的差异2.4.1 历

25、史成本注重已经发生的交易或事项它把资产或负债项目的计价功能主要转交给了市场，而仅仅对取得的成本或收入进行估计性的跨期配比。另外，历史成本的运用要求有两个前提条件，即币值稳定假设和社会平均劳动生产率不变假设。有了这两个假设，即使短期内商品的价格受供求关系影响可能会出现波动，但从长期来看，由于商品内在价值的恒定和货币币值的恒定，价格波动的幅度会越来越小，并最终恒定在由不变币值货币和不变劳动生产率共同决定的价格上。同时历史成本还假定市场的交易价格均为合理、公允的，并不会发生大幅度的变动，这样就可以保证账面价值与市场价值之间不会发生严重的背离，从而使财务信息具有了可靠性。2.4.2 公允价值强调交易或

26、事项尚未发生只要有证据表明某项资产或负债项目的市场价值或预期价值发生了变化，那么财务会计就必须对账面价值进行调整并在表内进行反映，同时还需在表外进行披露。可见，公允价值的产生与应用是适应现今科技发达，商品价格变化比较快的市场环境的，因为公允价值能够及时调整企业资产或负债的账面价值，使会计所提供的信息更能满足投资者、债权人等信息使用者的要求，从而也就使财务信息更具有了相关性。2.5 公允价值与历史成本之间的联系我们知道，公允价值与历史成本都是会计的计量属性。为了更好的分析两者的内在联系，我们有必要明确计量属性的涵义3 .2.1计量属性是“指一个项目要予以数量化和计量方面的需要，如历史成本和历史收

27、入，现行成本和现行收入等。属性作为一个概念，比计量为狭。4 .2.2公允价值的计量属性我们以FASB的划分为例。其所定义的历史成本（历史收入）的计量属性主要是用于初次确认和以后各期的摊销或分配；现行成木、现行市价和可变现净值或清偿价值三种属性主要是用于初次确认时的计量和以后各期的新起点计量；而未来现金流量的现值或折现值这种计量属性则主要是作为一种摊销方法，在某项资产或负债得到确认并按照历史成本、现行成本、或现行市价进行了计量后使用。在这五种主要的计量属性中，现行成本、现行市价、可变现净值和清偿价值以及未来现金流量的现值或折现值通常被视为与历史成本相对应的，反映资产或负债的现行价值的计量属性，我

28、们也可以说这种计量属性就是公允价值的计量属性。5 .2.3公允价值的广义与狭义通过上面对历史成本与公允价值的关系的论述，我们可以发现，广义的公允价值是包含历史成本在内的一种复合的会计计量属性，只要是在公平的交易中，由熟悉情况的自愿的双方进行资产交换或债务清偿时确定的金额，就都是当时的公允价值，不论这一交易是在过去发生的还是在现在或将来发生的。由过去的交易确定的金额就是历史成木一过去的公允价值，而由现在和未来发生的交易确定的金额则是狭义的公允价值。正因为在现在的经济条件下，历史成本和狭义的公允价值在不同时点对同一资产或负债的金额的反映存在着很大的差异，所以，我们有必要认真研究狭义的公允价值。3.

29、3相对于历史成本公允价值所具有的特性公允价值与历史成本虽然着眼点不同，但它们并不是绝对对立的，它们之间是矛盾统一的。在某种条件下，历史成本也是公允价值，只是它反映的是初始交易或事项的公允价值。而目前人们常说的公允价值一般是指排除了历史成本后的狭义的公允价值。国际上对公允价值的研究也主要集中在部分，因为，这种公允价值与历史成本相比，具有一些特性，而且这些特性随着当代经济环境的发展越发显得重要了。1.1.1 3.1形成公允价值的交易和交易双方是假设的从定义中我们可以看出，形成公允价值的交易及交易双方，并不是特定的或现实的交易及交易双方，而是假定的或虚拟的交易及交易双方。公允价值定义中的自愿交易的双

30、方只是一宗正常交易中虚拟的、假定的当事人，而并不一定要求这一交易真实存在。这样，公允价值就可以被看作是“最可能的”交易价格。而在历史成本会计中，对于资产或负债的确认与计量是在交易真实发生时进行的。也就是说，在历史成本会计中，形成历史成本的交易的双方是特定的，真实的。1.1.2 几项资产或负债的公允价值是不可以简单将其各自的公允价值进行加总的而在历史成本会计下，根据定义，一项资产（或负债）的历史成本与另一项资产（或负债）合在一起的历史成本就是这两项资产（或负债）的各自的历史成本之和。但是在公允价值会计下，是不可以这样简单相加的。1.1.3 一项资产或负债的公允价值具有一定的时空性随着时空环境的变

31、化，公允价值的公允性也可能发生变化。今天的公允价值到明天成了历史成本，可能就不公允了。因此，公允价值的概念可以说是会计环境变化的产物。也就是说，公允价值是反映现行经济情况对资产或负债的影响在市场上的评价的，它是随着经济情况的变化而变化的。而历史成本只反映交易发生时存在的经济情况的影响，价格变化的影响只是在资产处置或负债清偿时才被反映出来，即使处置或清偿不是引起利得或损失的事项。1.1.4 公允价值比历史成本计量提供了更好的基础它不仅反映了管理层取得或销售资产和发生或清偿负债的决策，而且反映了其继续持有资产和承担负债的决策的影响。历史成本计量忽略持有资产或承担负债决策的影响，因为它只是当售出资产

32、或解除负债时，才反映公允价值变化的影响，而不是在持有资产或承担负债的期间反映。总之，与历史成本相比，公允价值具有信息及时、充分、因面向市场而客观可比、全面反映管理层决策水平等特性。4公允价值在我国的应用现状虽然公允价值会计的计量模式在国际会计界得到了广泛的运用，但人们对它的争论却一直没有停止。目前国际会计学术界已从讨论要不要采用公允价值进入到了全面探索如何使用公允价值的阶段，而我国目前还处于前一个阶段，这也正是我国在公允价值应用上出现非常混乱局面的主要原因。公允价值在我国总体上说经历了从无到有、先提倡后回避，避而又谈的过程。4.1 提倡公允价值阶段笔者将这一阶段的时间界定在1997年到2000

33、年,在这段时间里，财政部大力提倡使用公允价值，这一期间，财政部共颁布了10项具体会计准则。涉及公允价值的会计准则有企业会计准则一债务重组、企业会计准则一投资、企业会计准则一非货币性交易。在我国，公允价值首次出现是在1998年6月发布的企业会计准则一债务重组中。其中对公允价值的定义为：”公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”实际上，除了债务重组、非货币性交易和投资外，应用公允价值的准则还有无形资产、固定资产和租赁。公允价值在这些准则中具体应用情况可归纳如下：企业会计准则一债务重组规定:如果涉及多项非现金资产清偿债务，债权人应按各项非现金资产的公允价值占

34、非现金资产公允价值总额的比例，对重组应收债权的账面价值进行分配，并按分配后的价值作为各项非现金资产的入账价值;如果涉及债务转化为多项股权方式清偿债务，应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例分配:如果以现金、非现金资产、债务转化为资本的混合重组方式清偿债务的，债权人在以现金冲减重组债权账面价值后，再按照非现金资产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值减去收到现金后的余额进行分配。企业会计准则一投资规定:以放弃非现金资产而取得的长期股权投资的成本按公允价值确定，投出非现金资产的公允价值大于其账面价值的差额扣除未来应交所得税后的余额，计入资本公积;投出非现金资产的公允价

35、值小于其账面价值的差额计入当期损益。企业会计准则一非货币性交易中，对公允价值的应用主要体现在涉及多项换入资产时，应按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例为基础，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。企业会计准则一无形资产和企业会计准则一固定资产中，对公允价值的应用主要体现在接受捐赠的资产的计价上，若捐赠方没有提供有关凭据，可以按公允价值的确认顺序，以其公允价值加上相关税费来确定其入账价值。另外，如果企业用一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产时应按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，以确定各项固定资产的入账价值。企业会计准则一

36、租赁中，对公允价值的应用主要体现在定义融资租赁时有关最低租赁付款额的确认上，其最低的判断以承租人有购买租赁资产的选择权，且所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值为标注。4.2 回避公允价值阶段这一阶段从2001年起到2006年.公允价值在债务重组、非货币性交易及投资准则中应用以后，出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。由于我国要素市场不成熟，缺乏活跃的市场，公允价值往往难以获得，导致企业在运用这些会计准则时随意性大，例如通过非货币性交易以劣质资产换入优质资产；债务人以非现金资产清偿债务从而增加收益。因此，2001年财政部重新修订了具体会计准则，强调了真实性和谨慎性，明确回避了公

37、允价值计量。4.3 重新引入公允价值阶段会计是市场经济的基础设施和通用商业语言。伴随着经济全球化的趋势，会计准则的国际趋同己是势在必行。我国经济越来越广泛的融入世界经济体系，生产要素的国际间流动和产业转移的跨地区发展日益加快，我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，迫切需要从深化经贸合作、维护国家利益和长远发展的大局出发，借鉴国际通行规则，不断完善会计准则，扩大互利合作、实现共同发展提供标准趋同、可比互通的统一信息平台。另外，公允价值与利润操纵之间并无必然联系，公允价值是利润操纵的一个手段，不是其根源，在历史成本会计模式下也存在利润操纵的情况。公允价值要想成为利润操纵的工具需

38、要同时具备三个条件:上市公司管理层蓄意造假、会计审计人员失去职业道德与证券市场监管失灵。事实上具备了这三个条件，任何制度也不能有效发挥防护作用，再好的准则也无能为力。因此，2005年，财政部先后发布了6批共22项会计准则的征求意见稿，2006年2月15日新会计准则正式发布，并于2007年1月1日正式实施。在本次新发布的会计准则中，公允价值的应用是一大亮点。新会计准则体系引入公允价值，体现了我国会计准则与国际会计惯例接轨的趋势。与国际会计准则相比，我国企业会计准则体系在确定公允价值的应用范围时，更充分地考虑了我国的国情，作了审慎的改进。5公允价值在我国应用过程中遇到的问题研究5.1 公允价值能否

39、成为独立的计量属性企业会计准则基本准则第四十二条指出，会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。但学术界对公允价值的内涵并未形成统一认识，总体来看，有以下三种观点：5.1.1 1.1历史成本对立观该观点认为，公允价值是一个与历史成本相对立的复合计量属性，它不包括历史成本，但是可包括重置成本、可变现净值、未来现金流量的现值等几种，与现值的概念非常接近。5.1.2 总括属性观该观点认为，公允价值并非特指某种计量属性，而是会计计量属性体系的一个总称，其表现形式包括历史成本、重置成本、可变现净值和未来现金流量的现值等。5.1.3 现值替代观该观点认为，公允价值应取代未来现金流量现

40、值成为会计计量属性体系中的第四种计量属性，当估计的现值符合或接近交易双方自愿达成的金额，即公允价值的定义时，现值就变成了公允价值。由此可见，学术界对公允价值自身特征的认识并不统一，对公允价值是否单独作为一种计量属性，特别是与其它计量属性的关系这一问题，并没有达成共识。5.2 如何确保公允价值计量的可靠性公允价值如何取得、如何确保其可靠性，一直是公允价值应用的难点。按照新准则的定义，在已发生的交易中，资产或负债的公允价值就是市场价格；如果没有发生交易，则需对其进行估计，若双方是非关联方，双方的协商作价也可视为公允价值。虽然新准则明确规定了在采用公允价值计量属性时的一系列使用条件，但是在采用什么技

41、术或方法评估没有市场参考价格的公允价值以及如何保证该评估价或协商价是合理的、可靠的，仍然缺乏具体的操作指南。由于不同的方法会生成不同的会计信息，从而影响不同主体的经济利益，因此，如何保证公允价值计量的合理性，避免重蹈覆辙，是一个十分现实的问题。5.3 公允价值在我国的应用建设新准则引入公允价值作为计量属性，客观上要求要对收益重新定义，因为全面收益与公允价值有天然的联系，前者是后者的理论基础。按照FASB的观点，全面收益包括净收益和其他全面收益（前者是已实现的，后者是未实现的）。新准则增设的“所有者权益变动表”在一定程度上体现了企业全面收益的特点：对交易性金融资产/负债以及采用公允价值模式计量的

42、投资性房地产，其公允价值变动形成利得或损失应计入利润表中的“公允价值变动收益”项目；对可供出售金融资产，其公允价值变动净额应计入所有者权益变动表中的“直接计入所有者权益的利得和损失”项目。可见，财务报表仅反映金融资产/负债的公允价值变动，对其他按照有关准则和制度应予确认但不符合实现标准的项目则绕过利润表直接在资产负债表的所有者权益中反映。因此，在公允价值计量下，资产负债表中的年度净资产变动额（扣除业主往来交易）不等于利润表中确认的净收益，从而导致了资产负债表和利润表的勾稽不一致。6造成公允价值应用现状的原因1.1 提倡公允价值的原因1.1.1 公允价值体现了一定时间上资产负债的实际价值以公允价

43、值计量能够真实反映资产能够给企业带来的经济利益或企业在清偿债务时需要转换的价值。1.1.2 我国的市场经济还处于起步阶段会计职业队伍的业务素质和专业能力还有待进一步提高，使用公允价值这一计量属性还存在一定的难度，但随着我国市场经济的进一步发展和会计人员素质的普遍提高，在会计准则中逐渐地采用公允价值，培养公允价值观念，是十分必要的。1.1.3 与国际会计惯例接轨目前，公允价值已被越来越多的国家的会计准则采用，国际会计准则也将其作为一个重要的计量属性运用于各项准则中。针对特殊交易或事项采用公允价值计量，是我国会计准则与国际会计惯例接轨的一个具体体现。1.2 回避公允价值的原因6. 2.1市场化水平

44、不足综合资金、生产、价格的市场化程度分析，我国经济总体的市场化程度在“九五”未可达55%,在“十五”未可达65-70%,即完成转轨进入相对成熟市场经济的初级阶段。发达国家属于成熟市场经济国家，通过对其各个方面的测算可知，发达国家目前的非市场化程度大约为10-20%,即市场化程度大约为80-90%。据专家测算，到2020年我国可以进入成熟市场经济国家。7. 2.2会计人员的素质偏低在对公允价值的形成过程的分析中可以发现，在其形成过程中夹杂了大量的个人判断。会计工作人员的素质对于公允价值的最终确定影响很大。首先，会计人员的文化教育水平对其在运用公允价值的判断中起很大作用。在目前而言交易费用的确定中

45、，没有一个确切的数值可供参考，这就需要会计人员利用其拥有的经济学知识通盘考虑，做出判断。在确定标的物的边际收益中，则需要做出的判断对会计人员的业务素质要求更高。其次，会计人员的道德素质同样制约着公允价值的确定。我国的传统文化是几千年来建立在小农经济、宗法制、中央集权三位一体基础之上的儒家文化，这就必然会影响到会计专业人员的业务实践。实际工作中的家长制工作作风和唯上的封建传统思想严重干扰了会计工作人员的职业判断，使得会计的职业判断在不确定因素较多的情况下偏离了客观、公正的立场，表现出许多人为的痕迹，从而制约了公允价值的应用。6. 2.3缺乏有效的法律监督体系法律体系属于上层建筑的范畴，任何国家都

46、要建立一套以维护正常经济秩序和各方经济利益的法律体系。无论英美法系的国家还是大陆法系的国家会计的有关法则都很全面详尽，而我国在这方面仍很薄弱。这种局面使得公允价值的主观随意性在应用过程中发展成为了一种操纵会计信息的手段，制约了公允价值的应用。6.3重新引入公允价值的原因6. 3.1会计电算化和相关信息技术使用程度已有很大的提高随着io年前以“金关”工程、“金税”工程和“金卡”工程为代表的十二个“金字”工程的逐步启动，中国致力于信息化建设的浩大工程开动了。到现在，已经逐渐体现出其巨大的作用了。如“金税”工程，其二期已经完成，不仅虚开增值税专用发票案件的数量大大减少，而且为国家税收的持续增长提供了

47、保障，特别是2002年在全面推行“免、抵、退”税管理办法、支持外贸出口的情况下，增值税收入完成6275亿元，增收823亿元，增长15.1%,“金税”工程功不可没。随着“金税”工程的深入，企业电脑基本普及，会计电算化和相关信息技术使用程度也有大幅度提高。这对公允价值中的现值应用是一个很大的技术支持，使之成为可能。7. 3.2法律监督体系逐步完善随着我国经济在过去十几年里的飞速发展，相关领域的法律条款也开始出现调整.1999年，全国人大修订了会计法，2000年，国务院制定并发布了企业财务会计报告条例，另外，修订后的公司法、证券法也于2006年1月1日起开始施行。8. 3.3会计准则与国际接轨的要求

48、会计准则全球化趋同的趋势最近几年日益明显，自2005年1月旧，己经有90多个国家表示要采用国际财务报告准则。随着我国经济开放程度越来越高，活跃在国际贸易和国际资本市场的中国企业更是需要首先在会计准则上国际化。在国际贸易中，欧盟不完全承认中国市场经济地位，理由之一就是中国会计标准与国际差异较大。在中国一些应诉反倾销的企业当中，也屡屡因为会计制度不接轨而失败。在资本市场上，随着中国企业海外上市的企业越来越多，以及国内资本市场对外资的开放程度越来越高，也对会计准则向国际接轨提出了要求。7公允价值在我国应用的建议通过对公允价值在我国应用情况的分析，笔者认为，尽管我国目前全面应用公允价值的条件尚不成熟，但是按照国际会计惯例进行公允价值计量已是必然趋势。为正确的应用公允价值，笔者提出以下一些建议：7.1完善公允价值应用的市场条件公允价值是市场经济的产物。笔者认为完善公允价值在我国应用的市场条件应该考虑以下几个方面：7.1.1 积极培养各级市场，获得客观市价虽然，公允价值并不就等于市场价格，但是市场价格